Плановый аудит. Планирование аудиторской проверки

Исходя из вышеизложенного выделяются ключевые принципы планирования аудита.

1. Обеспечение своевременности проведения аудиторской проверки (в сроки , установленные договором).
2. Планирование и достижение наибольшей эффективности аудита, реализация общей цели и задач проверки, акцентирование внимания на главных проблемах, что достигается, в частности, рациональной расстановкой специалистов, участвующих в проверке, с целью избежания (по возможности) дублирования выполняемых ими функций, с учетом уровня квалификации и компетентности каждого специалиста (аудитора, ассистента, эксперта) в определенных вопросах, и оформляется календарным графиком выполняемых работ в рамках задач, поставленных перед каждым участником группы проверяющих.
3. Знание финансово-хозяйственной деятельности клиента. Ранее мы рассматривали вопросы, связанные с оценкой системы внутреннего контроля клиента, и отмечали, что от состояния контрольной среды и применяемых процедур (средств) контроля во многом зависит ход аудиторской проверки конкретной организации (перечень применяемых методов и объем необходимых процедур). Эти и иные свойства деятельности клиента должны быть обязательно учтены при составлении плана и программы проверки.

Нормативному регулированию этапа планирования аудита посвящен МСА № 300 «Планирование». В соответствии с ним под планированием понимается разработка общей, стратегии и детального подхода применительно к ожидаемому характеру, срокам и масштабам аудиторской проверки.

Планирование осуществляется постоянно на протяжении всей проверки и включает следующие этапы:

• составление и корректировка плана работы (в котором отражается цель, задачи и сроки проведения аудиторской проверки);
• составление и корректировка аудиторской программы (отражающей содержание, время проведения и объем конкретных аудиторских процедур).

В стандарте отмечается, что масштаб планирования варьируется в зависимости от размера проверяемой организации; сложности самого аудита; опыта, полученного аудитором при проведении прежних проверок в данной организации, а также знания бизнеса . Знанию области бизнеса, в которой функционирует клиент, уделяется особое внимание, поскольку это помогает аудитору идентифицировать типичные события, хозяйственные операции , способные существенно повлиять на процесс проведения аудиторской проверки и выражение мнения о достоверности финансовой отчетности клиента.

Далее указывается, что аудитор может обсудить элементы плана аудита или определенных аудиторских процедур с аудиторским комитетом, управляющими или высшим руководством проверяемой организации с целью повышения эффективности аудита, а также координации выполнения аудиторских процедур с режимом работы персонала клиента. Тем не менее за разработку и выполнение общего плана и программы аудиторской проверки полную ответственность несут сами аудиторы.

Общий план аудита. Аудитор должен разработать и отразить в своей рабочей документации общий план аудита с учетом ожидаемого масштаба проведения аудита. После разработки общий план аудита подлежит дальнейшей доработке и детализации до уровня программы аудиторской проверки.

Вопросы, которые должны быть рассмотрены аудитором при составлении общего плана аудита согласно МСА, приведены в табл. 5.

Таблица 5

• наименование аудируемой организации;
• проверяемый период;
• период проведения проверки и общая трудоемкость выполняемых работ (чел.-ч);
• планируемый аудиторский риск и уровень существенности;
• состав (в том числе руководитель) аудиторов, привлекаемых к проведению проверки;
• планируемые виды работ (в том числе ознакомление с финансово-хозяйственной деятельностью аудируемой организации, инструктирование специалистов, участвующих в проверке; контроль руководителя за выполнением плана и обеспечением качества работы специалистов, за ведением ими рабочей документации и надлежащим оформлением результатов аудита);
• распределение специалистов по конкретным вопросам аудита с указанием срока исполнения (проведения проверки конкретного вопроса).

Перечислим некоторые негативные факторы, свидетельствующие о наличии рисков («узких» мест) в хозяйственной деятельности организации:

• недостатки организационной структуры организации (к примеру, отсутствие четкого разделения функций, т.е. наделение одних и тех же должностных лиц ответственностью за принятие управленческих решений , материальной ответственностью за обеспечение сохранности имущества и/или ответственностью за ведение бухгалтерского учета ; несанкционирование хозяйственных операций; отсутствие необходимых специалистов и подразделений в субъектах малого бизнеса : юридической, планово-экономической, финансовой служб, внутреннего аудита и т.д. или наделение соответствующими обязанностями работников, не компетентных в данных вопросах);
• необеспечение сохранности имущества и информационной безопасности организации (активы предприятия не закреплены за материально ответственными лицами; места хранения материальных ценностей и денежных средств не оборудованы охранной и пожарной сигнализацией; беспрепятственный доступ к компьютерным базам данных; не разработана система работы сотрудников организации с конфиденциальной информацией);
• недостатки документационного обеспечения (не организован график документооборота внутри организации; не ведется регистрация и учет движения заключенных договоров и т.д.);
• недостатки экономической работы на предприятии (не составляются планы, бюджеты ; не проводится анализ их исполнения, не определяются и не анализируются причины отклонений от плановых показателей; не разрабатываются нормативы расходования материальных, трудовых и финансовых средств);
• отрицательные результаты финансово-экономического анализа организации (уменьшение за проверяемый период показателя оборачиваемости дебиторской задолженности ; не пропорциональный увеличению объема продаж рост прямых издержек производства ; ухудшение финансового состояния и т.д.).

Итак, наличие «узких» мест должно устанавливаться аудитором, как правило, на этапе планирования. После этого на основе проведенного предварительного анализа и выявленных рисков бизнеса целесообразно скорректировать общий план и программу аудиторской проверки, в которых большую часть общего фонда рабочего времени уделить именно тем участкам финансово-хозяйственной деятельности, в которых системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля ослаблены, соответственно, уменьшив объем аудиторских процедур на «сильных» участках.

Контрольные вопросы и задания

1. Перечислите ключевые принципы планирования аудита.
2. Составьте общий план предполагаемой проверки (с учетом предусмотренных требований).
3. Составьте программу проверки для определенного участка учета (в соответствии с предусмотренными требованиями).
4. Какова сущность методики контрольно-ревизионной диагностики и каким образом данный метод способствует повышению качества и удешевлению стоимости аудиторской проверки?

Первым начальным этапом аудиторской проверки является этап планирования . Эффективное проведение всех процедур в ходе аудита базируется на их тщательном планировании и подготовке. Аудитор должен планировать аудиторскую проверку так, чтобы обеспечить эффективное проведение аудита.

Планирование аудита начинается еще до написания письма-обязательства и заключения договора с субъектом о проведении аудиторской проверки. Цель планирования аудита – определение его стратегии и тактики, составление общего плана аудиторской проверки, разработка аудиторской программы.

Процесс планирования аудита проходит несколько стадий:

1) предварительное планирование;

2) подготовка и составление общего плана;

3) подготовка и составление программы.

Общие принципы планирования аудита регламентируются МСА 300 «Планирование»:

· комплексность – т.е. обеспечение взаимоувязки всех этапов работы от предварительного планирования до составления плана и программы аудита;

· непрерывность – т.е. выражающаяся во взаимосвязи стратегического и тактического планирования аудита особенно при постоянной работе аудиторской фирмы с клиентом в течение длительного времени;

· оптимальность – предусматривает разработку нескольких вариантов плана и выбор оптимального;

· мобилизующий – базирующийся на реальных, но эффективных нормах использования времени специалистов.

Планированию уделяется большая часть времени (при повторном аудите – 5-10 % времени, при первичном аудите – 20-25 % и более), которое затрачивается на аудиторскую проверку, хотя масштабы планирования зависят в каждом конкретном случае от условий работы с клиентом.

В соответствии со стандартом 300 «Планирование» работа с субъектом хозяйствования должна начинаться с предварительного планирования .

Именно стадия предварительного планирования предшествует написанию письма-обязательства и заключению договора на проведение аудиторской проверки, т.е. моменту, когда стороны выразят обоюдное согласие на проведение аудита и примут на себя связанные с этим обязательства. На этой стадии происходит знакомство аудитора с клиентом, в результате чего аудитор должен принять решение о принципиальной возможности и целесообразности дальнейшего сотрудничества в области аудита.

На этапе предварительного планирования аудитор должен изучить всю имеющуюся и доступную ему информацию об организации клиента.

Для этого в первую очередь он использует материалы, хранящиеся в постоянном архиве аудиторской фирмы, может использовать информацию, полученную от других аудиторских фирм и организаций. Для уяснения спорных вопросов аудитор выезжает к клиенту, предварительно согласовав с ним перечень вопросов подлежащих обсуждению.

Источниками информации могут быть: устав организации; документы о его регистрации; протоколы заседаний Совета директоров и собраний акционеров; договоры; приказы об учетной политике; внутренние отчеты аудиторов; внутрифирменные инструкции; организационная структура; список филиалов и дочерних компаний; материалы судебных и арбитражных исков; статистическая отчетность; сведения, полученные из бесед с руководством и персоналом предприятия, а также при осмотре организации и ее основных подразделений.

В процессе предварительного планирования аудитору следует ознакомиться с историей становления организации, ее организационно-управленческой структурой, видами деятельности, структурой уставного капитала, системой оплаты труда и распределения прибыли, системой внутреннего контроля и т.п.

Приобретение знания бизнеса является важной частью планирования работы аудитора. Согласно МСА 310 «Знание бизнеса» при выполнении аудита финансовой отчетности аудитор должен иметь или приобретать знания о бизнесе в объеме, достаточном для выполнения и понимания событий, операций и принятой практики, которые, по мнению аудитора, могут существенно влиять на финансовую отчетность, проверку или аудиторский отчет.

Уровень знаний аудитора, необходимый для оказания услуг, включает общее знание экономики и отрасли, в рамках которой субъект осуществляет свою деятельность, а также более конкретное знание о том, каким образом функционирует субъект.

В приложении к данному стандарту приведен список вопросов, подлежащих рассмотрению в случае оказания конкретных услуг.

В целях эффективного использования знания бизнеса клиента аудитор должен рассмотреть, каким образом данное знание влияет на финансовую отчетность в целом, и соответствуют ли утверждения в финансовой отчетности полученным аудитором знаниям о бизнесе клиента.

Знание о бизнесе аудитор получает из различных источников, которые приведены в п. 8 МАС 310. Здесь же подробно рассмотрен порядок получения таких знаний.

Очевидно, что понимание бизнеса, в условиях которого функционирует организация, помогут аудитору:

· Оценить риски и выявить проблемы;

· Планировать и проводить аудит эффективно и рационально;

· Оценить аудиторские доказательства;

· Обеспечить лучшее проведение аудита

Вопросы, подлежащие рассмотрению при изучении бизнеса, приводятся в приложении к МСА 310.

По окончании предварительного планирования аудитор должен владеть информацией о:

· внешних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность предприятия, отражающих экономическую ситуацию и отраслевые особенности;

· внутренних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность предприятия, связанных с его индивидуальными особенностями;

· независимости аудиторской фирмы по отношению к организации-клиенту.

Если по итогам предварительного планирования аудиторская организация и субъект хозяйствования пришли к соглашению о возможности аудита и в устной форме согласовали принципиальные моменты его проведения, они должны перейти к документальному оформлению своих взаимоотношений.

Основные условия проведения аудита и связанные с ним права и обязанности сторон согласовываются в договоре на проведение аудиторской проверки. Заключению договора предшествует направление аудиторской организацией исполнительному органу субъекта хозяйствования письма-соглашения аудиторской организации о согласии на проведение аудита, целью которого является исключение возможного неправильного понимания сторонами условий предстоящего договора на проведение аудиторской проверки. Таким письмом аудитор в документальной форме обобщает договоренности, достигнутые сторонами на стадии предварительного планирования.

В зависимости от конкретных условий руководство аудиторской организации может выбрать оптимальный вариант документального оформления отношений с клиентом. Если применяется письмо-соглашение, то необходимо придерживаться формы и содержания документа, предписанных МСА 210 «Условия соглашений по аудиту». Согласно данного стандарта, основное содержание письма должно включать следующие аспекты:

1. Цель аудита финансовой отчетности.

2. Ответственность руководства субъекта за предоставляемую финансовую отчетность.

4. Формы каких-либо отчетов или иной способ предоставления результатов работы аудитора.

5. Указание на то, что в силу присущих процессу аудита объективных ограничений, включая выборочный характер проверки данных, а также ограничений, присущих любой системе бухгалтерского учета и внутреннего контроля, существует неизбежный риск того, что некоторые существенные искажения могут остаться необнаруженными.

6. Неограниченный доступ ко всем учетным записям, документации и прочей информации, запрашиваемой в связи с аудитом.

Дополнительно в данном документе может быть приведена другая информация.

Письмо-соглашение пока не применяется широко в деловом обороте. Свои отношения аудиторские организации с клиентами оформляют путем заключения договора на проведение аудиторской проверки.

На основе сведений, полученных в ходе предварительного планирования, аудитор приступает к разработке общего плана аудита , являющегося руководством в осуществлении программы аудита. Общий план аудитора представляет собой совокупность наиболее важной информации, которая влияет на организацию проверки и должна приниматься во внимание при определении хода и особенностей аудита финансовой отчетности. Согласно МСА 300 «Планирование» аудитор должен разработать и документально оформить общий план аудита с описанием предполагаемого масштаба и порядка проведения аудита. Документальное отражение общего плана аудита должно быть достаточно подробным для того, чтобы служить руководством при разработке программы аудиты, при этом его точная форма и содержание будут изменяться от размеров субъекта, сложности аудита, а также от конкретной методологии и технологии, используемых аудитором.

При разработке общего плана аудита необходимо включить следующие вопросы:

1 Знание бизнеса

2 Понимание систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля

3 Риск и существенность

4 Характер, сроки и объем процедур

5 Координация, направление, руководство и обзор работы,

6 Прочие аспекты.

В общем плане аудита должны быть предусмотрены:

· сроки и график его проведения;

· даты подготовки и представления письменной информации аудитора руководству компании по итогам аудита, аудиторского заключения, а также промежуточных отчетов.

В плане обязательно следует предусмотреть способ проведения аудита – сплошной или выборочный.

Основной и заключительной частью работы над планом является формирование бригады аудиторов, распределение их в соответствии с профессиональными качествами по конкретным участкам аудита, инструктаж, ознакомление с планом и программой аудита и порядком контроля качества работы.

Общий план аудита должен быть составлен до начала конкретной проверки или в начале такой работы. При соответствующих обстоятельствах положения общего плана могут корректироваться в ходе аудита. Изменения, вносимые в план, и их причины аудитор должен подробно документировать

После составления плана разрабатывается программа аудита , предусматривающая собой перечень аудиторских процедур, необходимых для его организации. Программа является инструментом реализации плана аудита.

Согласно вышеназванного стандарта аудитор должен разработать и документально оформить программу аудита, которая устанавливает характер, сроки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. Программа аудита служит в качестве набора инструкций для ассистентов аудита, принимающих участке в аудите, а также в качестве способа контроля за надлежащим выполнением работы и его отражения.

Программа составляется до начала проверки. Для удобства работы программу лучше оформлять не как единый документ, а по разделам, посвященным отдельным сегментам проверки.

Общий план аудита и программа аудита должны пересматриваться в ходе проведения аудита по мере необходимости. Планирование осуществляется непрерывно на протяжении всего срока оказания услуг для учета изменений в обстоятельствах или непредвиденных результатов, полученных в ходе выполнения аудиторских процедур. Причины значительных изменений должны оформляться документально.

Некоторые положения общего плана и программы могут быть по усмотрению аудиторской организации согласованы с руководством аудируемой компании.

Выводы аудитора по каждому разделу плана и программы отражаются в его рабочих документах и служат основанием для составления заключения и формирования мнения о достоверности финансовой отчетности во всех ее существенных аспектах.

Рыночная экономика - это невероятно сложная истема. Найти в ней свое место не так уж и просто, тем более если дело касается бизнеса. Как юридические лица, так и индивидуальные предприниматели должны тщательно заботиться о своем финансовом состоянии. Важную роль в такой заботе играет аудит. С планированием и реализацией аудиторской проверки знакомы далеко не все. Что это за процедура, как она реализуется? Попробуем разобраться в нашем материале.

Что такое аудит?

В латыни есть слово audio, что означает "слушатель", "слушающий". Лицо, умеющее слушать, способно на оказание помощи. Например, это врач, узнавший о состоянии здоровья пациента. Разобравшись в причинах болезни, он готов приступить к лечению. В экономической сфере аудитор - это такой же врач. Только основной его целью является не лечение, а поиск проблем, можно сказать, болезней.

Финансовая проверка является обязательной процедурой для всех юридических лиц. Раз в год организации должны уделять внимание планированию и проведению аудита. Можно делать это и чаще, но тут все зависит от воли самого юридического лица.

Аудитор проверяет финансово-хозяйственное состояние организации. Он обладает куда большими знаниями и навыками, чем, например, бухгалтер. Связанно это с непрерывным развитием аудиторской процедуры за последние 30 лет. Еще со времен перестройки в стране началось активное становление рынка. Но крепкую экономику нельзя сформировать без качественных контрольно-надзорных мероприятий. Контроль осуществляет в основном государство. При этом цель у него не навязать свои услуги, а создать систему, при которой юридические лица стали бы более самостоятельными в вопросах финансовой проверки и планирования аудита.

Цели и задачи аудиторских проверок

Установление точности и достоверности бухгалтерской отчетности различных экономических субъектов. Это зафиксировано и в Федеральном законе "Об аудите в РФ". В ходе проведения аудиторской проверки нужно получить достаточные и точные доказательства, позволяющие аудиторам с уверенностью говорить о соответствии имеющейся отчетности нормам российского законодательства.

В ходе проведения финансовой проверки должны быть достигнуты следующие цели:

• полное выявление финансовых резервов и проверка их на соответствие данным, указанным в документации;
• проверка полноты, точности и достоверности отражения в отчетности всех затрат, резервов, финансов и заемных средств;
• подтверждение достоверности отчетов либо заключение об их недостоверности;
• контроль над соблюдением российского законодательства.

Цели могут показаться немного сложными для восприятия, а потому юристы смогли их переформулировать. Так, планирование и проведение аудитов необходимо для проверки хозяйственного состояния организации:

• на обоснованность включения в отчеты тех или иных сумм;
• на общую приемлемость отчетности;
• на законченность и аккуратность подсчетов;
• на верность оценки, данной организации своим действиям;
• на разделение баланса;
• на открытость и точность сведений, занесенных в финансовую отчетность.

Таким образом, задачей аудиторских компаний является проведение тщательной проверки той или иной организации. Если же будут выявлены проблемы, то аудиторы обязаны указать на них и попросить компанию немедленно исправить ситуацию.

Целостность, беспристрастность и конфиденциальность

Принципы планирования аудита и его реализация примерно одинаковые. Все они указаны в первой главе соответствующего Федерального закона.

Первым принципом является целостность проверки. Именно полнота и точность реализуемых действий является основой профессионализма. Как аудиторы, так и подчиняющиеся им лица обязаны грамотно и качественно организовывать свою деятельность. Запрещается скрывать друг от друга важные сведения, мешать работе, демонстрировать свою некомпетентность и т. д. Всегда нужно сохранять профессионализм и желание сделать свою работу как можно лучше.

Следующий принцип планирования аудита и его реализации именуется беспристрастностью. Это очень важный принцип, так как связан с понятием объективности проверки. Если кратко, то вся работа должна проводиться честно и правдиво. Никакие препятствия не должны мешать точному определению результатов. Поддерживают принцип беспристрастности некоторые гарантии, зафиксированные в Федеральном законе. В частности, это запрет на проведение множественных проверок одним и тем же аудитором, недопустимость реализации финансовой проверки лицом, приходящимся родственником аудируемому субъекту и т. д.

Третий принцип - это конфиденциальность. Вся информация, получаемая от аудитора к проверяемым субъектам, должна находиться под защитой. Особенно это касается процедуры планирования аудита. Безопасность и тайность предоставляемых сведений позволит провести более точную и беспристрастную проверку.

Профессионализм, независимость и надежность

Принцип профессионализма базируется на ряде важных гарантий. В частности, это особые требования к образованию, навыкам и способностям аудиторов. Получить работу в компании, проводящей финансовую проверку, очень непросто. Это куда сложнее, чем устроиться менеджером или бухгалтером. Стоит только задуматься, какое количество обязанностей возлагается на аудиторов. Разбираться в хозяйственной деятельности непохожих друг на друга предприятий, к тому же в ограниченные сроки, представляется задачей невероятно трудной, а порой и вовсе невозможной. Чтобы все прошло качественно и без единой ошибки, нужно помнить о принципе профессионализма. Это знание своего дела, заинтересованность в нем, соблюдение профессионального этикета и способность здраво оценивать свои поступки.

Следующим принципом является независимость. Это идея, тесно связанная с понятием беспристрастности. Некоторые юристы относят независимость к числу гарантий, а не основополагающих начал и идей. Все дело в том, что как и судьи, аудиторы самостоятельно организуют свою деятельность. Они подчиняются лишь закону. Никто не может оказать давление на аудиторов или как-то помешать их деятельности. Любые попытки подкупа лиц, реализующих финансовый надзор, будут караться в соответствии с нормами уголовного законодательства.

Последним важным принципом проведения, организации и планирования аудита является направленность на процесс получения свидетельств. Это разумный и законный способ составлять надежные заключения перед началом аудиторской проверки, или же по ее итогам. Все свидетельства должны быть верифицируемыми. Поскольку аудит проводится в ограниченный период времени, проверить все хозяйство предприятия попросту невозможно. Поэтому немного упрощают свою деятельность. Они опрашивают аудируемых лиц, а потом проверяют часть свидетельств на подлинность.

Таким образом, цель планирования аудита и его реализации подкрепляется шестью важными принципами. Далее следует рассмотреть две основные формы финансовой проверки.

Внутренний аудит

Финансово-хозяйственный надзор имеет две основные формы: внешний и внутренний. Обе эти формы отличаются по масштабу и целям. Так, планирование внутреннего аудита определяется закрепленной в Федеральном законе целью. Это помощь органам управления в реализации эффективного надзора за разными звеньями и элементами контроля. Основной задачей аудиторов, проводящих внутреннюю проверку, является удовлетворение потребностей органов управления в части предоставления контрольных сведений. Дается оценка адекватности системам контроля и эффективности их деятельности.

Имеет несколько форм. Он может быть функциональным, то есть направленным на оценивание производительности и эффективности хозяйства. Есть также организационно-техническая форма аудита. Выражается она в надзоре за разными звеньями управления, а также контроле на предмет их технологической или организационной целесообразности.

Чаще всего внутренний аудит применяется в банковской системе. Так как кредитные организации имеют очень сложную и обширную структуру, их проще проверять по частям. Практическая польза от внутренней финансовой проверки зачастую гораздо больше, чем от внешней. Крупным недостатком является необходимость в постоянном повторении аудита. Так, процедура должна осуществлять не раз в год, а гораздо чаще. Еще одна проблема заключается в планировании процесса аудита. Не у всех организаций есть время на постоянное составление планов проверки.

Внешний аудит

Внешняя форма хозяйственно-финансовой проверки имеет более сложный и обширный характер. Главной целью такой проверки является предоставление реальных, объективных и точных сведений об аудируемом лице.

Проводится внешний аудит на договорной основе. Задачей лиц, проверяющих финансовое состояние предприятия, является оценивание всей организации, а не каких-то ее частей. Внешний аудит является обязательным. Организации обязаны реализовывать его раз в год. Функции, которые осуществляют аудиторы, иногда не взаимосвязаны, а потому результат проверки не всегда может быть точным. Все будет зависеть от профессионализма обеих сторон и от желания аудитора провести качественный надзор.

Глубина внешней проверки бывает различной. Она определяется договором, который составляется на этапе планирования аудита. Существенными, то есть обязательными условиями договора, является проверка бухгалтерской документации, подсчет бюджета организации, оценка объема выручки и т.д. Есть также факультативные, то есть дополнительные критерии. О них аудируемое лицо заранее договаривается с проверяющей инстанцией. Примером факультативных условий являются такие мероприятия, как прогнозирование, глубокое оценивание, предоставление советов, санация и многое другое.

Предплановый аудит

Стоит, наконец, рассказать об этапах планирования аудита. Контроль за предприятием не может быть выстроен просто так, всегда нужна тщательная подготовка к проверке.

Первым этапом в планировании процедуры является предплановая, или же договорная деятельность. Это время от волеизъявления заказчика до непосредственного заключения договора. Заказчик находит нужную аудиторскую компанию, после чего сам определяет сроки и формы проверки. Это очень ответственный этап, поскольку крупные организации имеют мало времени и возможностей для того, чтобы уделить внимание контролирующим инстанциям. Дабы не возникло проблем в виде внезапных отказов, а как следствие, задержки аудита, необходимо хорошо подумать над удобной датой для проверки.

Следует учитывать, что внешний аудит, а иногда даже и внутренний, не являются причиной для остановки работы предприятия. Руководство юридического лица всего-навсего будет временно обременено дополнительными функциями.

На предплановой стадии организации проверки заказчик должен сразу подготовить все необходимые документы. Полный перечень бумаг, подлежащих выдаче аудиторам, можно уточнить у самой компании, в которую обращается заказчик.

Заказчик должен сразу задуматься о планировании аудита и программе аудиторской проверки. Дело в том, что программа не составляется одной лишь контрольной инстанцией. В ее разработке должен принять участие и сам заказчик. В противном случае может приключиться нечто очень неудобное для аудируемого лица. Например, в ходе проверки выяснится, что будет реализован ряд факультативных мер, совершенно не нужных заказчику. Чтобы этого избежать, следует уделить особое внимание предплановому этапу организации.

Планирование аудиторской проверки

Аудит необходимо тщательно подготовить. Делается это в два этапа: первый, предплановый, мы уже разобрали. Далее реализуется само планирование аудита. Этапов здесь два: составление договора и разработка программы. Иногда договор это и есть программа. Подобное соединение документов характерно для реализации внешней проверки. В остальных случаях договор - это акт, в котором указываются имена, фамилии, сроки и способы оплаты. Программа же формируется отдельно.

Что такое договор на аудит? Согласно закону, это официальный документ, в котором указываются способы взаимоотношения между предприятием (заказчиком) и аудиторской организацией (исполнителем). Поскольку обе стороны являются предпринимателями, договор оформляется в соответствии с норами гражданского права. В нем могут быть существенные и факультативные условия. При планировании внутреннего аудита возможно составление нескольких договоров по разным этапам проверки. Вот что указывается в документе:

• наименование сторон, контактные данные о них;
• права и обязанности обеих сторон;
• предмет договора на оказание аудиторских услуг;
• условия оказания услуг;
• ответственность сторон;
• стоимость аудиторских услуг.

В месте, где говорится про условия оказания услуг, необходимо написать про их сроки и этапы, цель и объект, а также ссылки на законодательство. В пункте про права и обязанности указываются сведения о форме проверки, уровне самостоятельности каждой из сторон, доступе к информационной базе и распоряжении рабочей документацией.

Оплата услуг

Важное место в этапе планирования аудита занимает пункт об оплате реализуемых услуг. Согласно законодательству, существует четыре легальных формы оплаты аудита.

Первая форма платежа именуется аккордной. Она назначается заранее и фиксируется в договоре до начала проверки. Многие аудиторы определяют сумму произвольно, в зависимости от финансовых возможностей заказчика и сложности дальнейшей работы.

Повременная форма оплаты широко распространена на сегодняшнем рынке услуг. Исполнитель в лице аудиторской организации не говорит стоимость работы заранее. Цена становится известна лишь по завершении работ. Это не самая удобная форма платежа, потому как заказчику сложно предугадать, на какую цену ему можно рассчитывать. Зависеть все будет от времени и сложности проводимых работ.

Следующий тип оплаты именуется сдельным. Расчет цены одной операции определяется бухгалтерами заказчика и непосредственно исполнителем. Сдельная оплата услуг является самой удобной из представленных, так как ее форму и цену можно высчитать заранее. По ходу исполнения заказа аудируемое лицо может просить о выполнении дополнительных работ.

Смешанная оплата, последняя возможная форма, представляет собой комбинацию из всех перечисленных выше способов платежа. Использовать такую форму оплаты удобно на крупных и сложных предприятиях. Учитываются разные моменты. Это, например, денежная состоятельность заказчика, выбранные формы услуг, либо общее количество финансовой отчетности.

Планирование аудита, таким образом, представляет собой процедуру даже более ответственную, нежели сам аудит. Если в реализации финансово-хозяйственной проверки приоритет отдается исполнителю, то планированием должен заниматься только заказчик.

Этапы проведения проверки

Рассмотрев стандарты планирования аудита, следует немного рассказать о самой процедуре финансово-хозяйственной проверки. После планирования аудиторы распределяются по подразделениям и начинают работу. Каждое лицо, реализующее проверку, действует по специальному опроснику, подготовленному заранее. Опросник - это своеобразное методическое пособие, в котором содержатся свидетельства, полученные от заказчика. Информация из пособия сверяется с реальными данными. Если будет обнаружено противоречие, аудиторам придется насторожиться. Все организационные и функциональные проблемы будут занесены в специальный протокол.

Глубина проверки зависит от формы аудита. Если проверка внешняя, то исполнителей будет немного. Скорее всего, им даже не придется разделяться. Они в короткие сроки сравнят реальное состояние предприятия с данными опросника, после чего покинут организацию. Если же аудит внутренний, то все будет куда серьезнее. Исполнители поделятся на несколько групп, после чего начнут тщательный надзор за производственной, организационной или функциональной сферой.

Закрытие аудита во всех перечисленных формах проверки одинаковое. Составляется протокол, в котором указываются слабости организации, различные несоответствия, проблемы, угрозы и т. д. Заказчик знакомится со списком и обязуется в ближайшее время исправить все трудности. По итогу оформляется документ о результатах аудита.

Кафедра Бухгалтерского учета, анализа и аудита

Курсовая работа

по дисциплине: «Аудит»

на тему: «Планирование аудиторской проверки»

Научный руководитель: ________________________

Выполнила студентка 6 курса

Специальность: Бухгалтерский учет, анализ и аудит

ВВЕДЕНИЕ…………………………………………………………………………… 3

1. Теоретические основы организации и планирования аудиторской проверки………………………………………………………. 5

1.1. Возникновение аудита………………………………………………….. 5

1.2. Понятие и виды аудита…………………………………………………. 6

1.3. Сущность аудита и аудиторской деятельности, его цели и задачи….. 9

2. Планирование аудиторской проверки………………………….. 13

2.1. Предварительное планирование аудиторской проверки……………... 13

2.2. Программа аудиторской проверки……………………………………... 15

2.3. Методика проведения планирования аудиторской проверки………… 16

3. Мероприятия, направленные на совершенствоВание ПЛАНИРОВАНИЯ аудиторской проверки………………………. 21

3.1. Построение системы внутреннего контроля………………………….. 21

3.2. Проблемы автоматизации аудита……………………………………… 23

3.3. Планирование аудиторской проверки в компьютеризированной

среде…………………………………………………………………………….. 29

ЗАКЛЮЧЕНИЕ………………………………………………………………………... 31

список использованной литературы…………………………………... 34

ВВЕДЕНИЕ

Аудит в России, несмотря на то, что появился сравнительно недавно, занял достаточно прочные позиции в рыночной экономике. Бурное развитие аудиторской деятельности обусловлено укреплением рыночных отношений, интеграцией России в мировую экономику и активным привлечением иностранного капитала, созданием организаций разных форм собственности и организационно-правовых форм. Востребованность бухгалтерской информации об имущественном и финансовом состоянии российских и зарубежных партнеров определила ускоренное развитие аудиторских организаций и предложений по оказанию аудиторских услуг со стороны зарубежных аудиторских фирм, которые достаточно быстро учредили совместные аудиторские организации на территории России (8, С. 182).

На сегодняшний день российские аудиторские организации уже сейчас могут конкурировать с крупнейшими транснациональными аудиторскими компаниями.

В соответствии с законодательством Российской Федерации подавляющее большинство экономических субъектов России подлежит обязательной ежегодной аудиторской проверке.

Потребность в услугах аудитора возникла в связи с обособлением интересов тех, кто непосредственно занимается управлением предприятием, а также государства как потребителя информации о результатах деятельности предприятий.

Наличие достоверной информации позволяет повысить эффективность функционирования рынка капитала и дает возможность оценивать и прогнозировать последствия различных экономических решений.

Значение планирования состоит в том, что оно позволяет аудитору: получить достаточное число доказательств; удержать в разумных пределах затраты на проведенные проверки; избежать недоразумений с клиентом. Первое дает возможность аудитору сформировать верное и объективное мнение о бухгалтерской отчетности, второе - сохранить конкурентоспособность на рынке аудиторских услуг, третье обеспечить хорошие взаимоотношения с клиентом и способствует качественному выполнению работ по разумной стоимости.

Все эти предпосылки привели к возникновению общественной потребности в услугах независимых экспертов, имеющих соответствующие подготовку, квалификацию, опыт и разрешение на право оказания такого рода услуг. Аудиторские услуги - это услуги посредников, устанавливающих достоверность финансовой информации, что является весьма актуальным в настоящее время.

Целью данной работы является изучение планирования аудиторской проверки.

Задачи данной работы:

Раскрыть теоретические основы планирования аудиторской проверки;

Рассмотреть сущность планирование аудиторской проверки;

Выявить наиболее значимые аспекты подготовки аудиторской проверки;

Исследовать методику проведения планирования аудиторской проверки;

Рассказать о подготовке к аудиторской проверке.

Объектом исследования являются организации.

Предметом исследования является практика учета, анализа и аудита финансовых результатов.

В работе использован диалектический метод, метод сравнений и аналогий, метод экспертных оценок, метод обобщений, а также графический инструментарий.

Источниками информации послужили нормативно-законодательные акты по проблемам планировании аудита, учебно-методическая литература, публикации в периодической печати, а также информация, полученная по сети Интернет, которые помогают систематизировать и конкретизировать знания, полученные в процессе изучения темы.

1. Теоретические основы организации и планирования аудиторской проверки

1.1. Возникновение аудита

Аудит (в разных переводах это слово означает «он слышит», «слушающий») имеет достаточно большую историю. Первые независимые аудиторы появились еще в XIX в. В акционерных компаниях Европы. Возникновение аудита связано с разделением интересов тех, кто непосредственно занимается управлением предприятием (администрация, менеджеры), и тех, кто вкладывает деньги в его деятельность (собственники, акционеры, инвесторы). Последние не могли и не хотели полагаться лишь на ту финансовую информацию, которую предоставляли управляющие и подчиненные им бухгалтеры предприятий. Достаточно частые банкротства предприятий, обман со стороны администрации существенно повышали риск финансовых вложений. Акционеры хотели быть уверенными в том, что их не обманывают, что отчетность, представленная администрацией, полностью отражает действительное финансовое положение предприятия. Для проверки правильности финансовой информации и подтверждения финансовой отчетности приглашались специальные люди - аудиторы, которым, по мнению акционеров, можно было доверять. Главными требованиями, предъявляемыми к аудитору, были его безупречная честность и независимость. Знание бухгалтерского учета сначала не было главным, однако по мере усложнения бухгалтерского учета необходимым требованием становится и хорошая профессиональная подготовка аудитора (9, С. 8).

Исторической родиной аудита считается Великобритания, где с 1844 г. Выходит серия законов о компаниях, согласно которым правления акционерных компаний обязаны не реже одного раза в год приглашать специального человека для проверки бухгалтерских счетов и отчета перед акционерами.

В России формальное звание аудитора было введено Петром I. Должность аудитора совмещала в себе некоторые обязанности делопроизводителя, секретаря и прокурора. К началу XX в. Настоящих аудиторов в России называли присяжными бухгалтерами.

Мировой экономический кризис 1929-1933 гг. усилил потребность в услугах бухгалтеров-аудиторов. В то время резко ужесточились требования к качеству аудиторской проверки, она стала обязательной, увеличилась рыночная потребность в такого рода услугах. После окончания кризиса практически все страны начинают вводить необходимые требования к объему информации, содержащейся в годовых отчетах, обязательности публикации этих отчетов и заключений аудиторов. Аудит становится мощным оружием против мошенничества.

В Великобритании аудиторами именуются любые специалисты в области контроля за достоверностью финансовой отчетности, в том числе и работающие в государственных органах. Во Франции независимым финансовым контролем занимаются две профессиональные организации - бухгалтеров-экспертов, в компетенцию которых входят непосредственно ведение бухгалтерского учета, составление отчетности и оказание консультационных услуг в этой области, и комиссаров (уполномоченных) по счетам, обеспечивающих контроль за достоверностью финансовой отчетности.

В США проверку достоверности финансовой отчетности осуществляет дипломированный общественный бухгалтер.

Во всех развитых странах лицам, желающим приобрести профессию бухгалтера-аудитора, предстоят долгие годы учебы и практической деятельности, а также многочисленные экзамены. Палаты аудиторов, Институты профессиональных бухгалтеров и другие регулярно проверяют их работу, и исключение из этих организаций означает запрещение дальнейшей деятельности.

1.2. Понятие и виды аудита

Аудиторская деятельность (аудит) – предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей (12).

Рисунок 1. Общая классификация аудиторской деятельности

Аудит осуществляется в соответствии с Федеральным законом «Об аудиторской деятельности», другими федеральными законами и иными нормативными правовыми актами.

Целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ. При этом под достоверностью понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения (10, С. 26).

Аудит не подменяет государственного контроля достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, осуществляемого в соответствии с законодательством РФ уполномоченными органами государственной власти.

Аудиторские организации и предприниматели, осуществляющие свою деятельность без образования юридического лица (индивидуальные аудиторы), могут оказывать сопутствующие аудиту услуги:

1) постановку, восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление финансовой (бухгалтерской) отчетности, бухгалтерское консультирование;

2) налоговое консультирование;

3) анализ финансово-хозяйственной деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей, экономическое и финансовое консультирование;

4) управленческое консультирование, в том числе связанное с реструктуризацией организаций;

5) правовое консультирование, а также представительство в судебных и налоговых органах по налоговым и таможенным спорам;

6) автоматизацию бухгалтерского учета и внедрение информационных технологий;

7) оценку стоимости имущества, оценку предприятий как имущественных комплексов, а также предпринимательских рисков;

8) разработку и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес-планов;

9) проведение маркетинговых исследований;

10) проведение научно-исследовательских и экспериментальных работ в области, связанной с аудиторской деятельностью, и распространение их результатов, в том числе на бумажных и электронных носителях;

11) обучение в установленном законодательством РФ порядке специалистов в областях, связанных с аудиторской деятельностью;

12) оказание других услуг, связанных с аудиторской деятельностью (ст. 1 Федерального закона «Об аудиторской деятельности»).

Выделяют два вида аудита:

1) обязательный аудит;

2) инициативный аудит.

Обязательный аудит представляет собой ежегодную обязательную аудиторскую проверку ведения бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организации или индивидуального предпринимателя.

Обязательный аудит осуществляется в случаях, если:

Организация имеет организационно-правовую форму открытого акционерного общества;

Организация является кредитной организацией, бюро кредитных историй, страховой организацией или обществом взаимного страхования, товарной или фондовой биржей, инвестиционным фондом, государственным внебюджетным фондом, источником образования средств которого являются предусмотренные законодательством РФ обязательные отчисления, производимые физическими и юридическими лицами, фондом, источниками образования средств которого являются добровольные отчисления физических и юридических лиц;

Объем выручки организации или индивидуального предпринимателя от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг) за один год превышает в 500 тыс. раз установленный законодательством РФ минимальный размер оплаты труда или сумма активов баланса превышает на конец отчетного года в 200 тыс. раз установленный законодательством РФ минимальный размер оплаты труда;

Организация является государственным унитарным предприятием, муниципальным унитарным предприятием, основанным на праве хозяйственного ведения, если финансовые показатели его деятельности соответствуют указанным выше пределам. Для муниципальных унитарных предприятий законом субъекта РФ финансовые показатели могут быть понижены;

Обязательный аудит в отношении этих организаций или индивидуальных предпринимателей прямо предусмотрен Федеральным законом «Об аудиторской деятельности».

Под инициативным аудитом следует понимать аудит, который проводится по инициативе самого аудируемого лица в случаях, не указанных в законодательства.

1.3. Сущность аудита и аудиторской деятельности, его цели и задачи

Хозяйственная деятельность в условиях рыночной экономики обобщается с использованием денежного измерителя, т.е. финансового критерия. Поэтому в системе экономического контроля сформировался финансовый контроль. Содержанием этого контроля являются производственные отношения и производительные силы в сфере макро- и микроэкономики хозяйственной деятельности. В сфере макроэкономики функционирует государственный финансово-экономический контроль, который осуществляет Счетная палата РФ. Объектами его являются Государственный бюджет, сметы высших органов государственной исполнительной, судебной власти, иностранные валютные кредиты, иностранные инвестиции в крупномасштабные программы и т. Д.

На уровне микроэкономики функционирует финансово-хозяйственный контроль, который осуществляют Государственная контрольно-ревизионная служба России и контрольно-ревизионные подразделения владельцев капитала, а также по заказу последних – независимые аудиторские организации. В таблице 1 дана примерная характеристика аудиторской деятельности.

Таблица 1

Характеристика аудиторской деятельности

Цель аудиторской деятельности – способствовать рациональному использованию денежных средств и предметов труда, а также самого труда в предпринимательской деятельности для получения наибольшей прибыли (10, С. 26).

Задачи финансово-хозяйственного контроля подразделяются на частные и общие. Решение частных задач предусматривает проверку одной из сторон хозяйственной деятельности, а общих – всей хозяйственной деятельности объединения, корпорации с определением рентабельности и конкурентоспособности продукции, прибыльности хозяйствующих субъектов.

Основными задачами аудиторской деятельности являются выявление и профилактика нарушений в технологии производства, имеющих причинные связи с выпуском недоброкачественной продукции, перерасходами сырья и материалов, топливно-энергетических ресурсов; невыполнением договорных обязательств по кооперированным поставкам; неконкурентоспособностью продукции; убыточной работой отдельных хозяйствующих субъектов (8, С. 182).

Аудиторская деятельность в России осуществляется государственными контрольными органами, общественным и независимым аудиторским контролем, а также самими владельцами капитала, вложенного в предпринимательскую деятельность.

Формами финансово-хозяйственного контроля являются тематические проверки, ревизии, аудит. Тематические проверки производят все контролирующие органы; ревизии – собственники и Государственная контрольно-ревизионная служба; аудит – независимые специализированные хозрасчетные аудиторские организации.

Цели финансово-хозяйственного контроля зависят от среды, в которой он функционирует и для обслуживания которой он создан. Под средой понимают все то, что окружает объект контроля или его элементы и воздействует на них (7, С. 97).

Такие воздействия можно разделить на вещественные, энергетические и информационные. Проведение финансово-хозяйственного контроля основывается в значительной степени на информационном факторе, который связан с вещественными элементами производства, его технологией и маркетингом, а также планированием, учетом, анализом и управлением финансово-хозяйственной деятельностью.

Технологические процессы контролируют с помощью статистических методов, где объект контроля выступает как «черный ящик». Количественная характеристика цели финансово-хозяйственного контроля обусловлена выбором системы оценки показателей хозяйственной деятельности, которые объединяют в следующие группы (3, С. 103):

· экономическая – эффективность, себестоимость продук-ции, рентабельность, рыночная стоимость и прибыль;

· технико-экономическая – производительность труда, надежность работы оборудования;

· технологическая – точность, качество и конкурентоспособность продукции, надежность и прогрессивность технологии.

Следовательно, содержание, цели и задачи финансово-экономического контроля определяют его функции в управлении хозяйственной деятельностью.

2. Планирование аудиторской проверки

2.1 Предварительное планирование аудиторской проверки

Это подготовительный этап, в ходе которого создаются необходимые предпосылки планирования процесса проверки. Предварительное планирование базируется, прежде всего, на необходимости аудитора решить: стоит ли начинать сотрудничество с клиентом; понять причины, побудившие клиента прибегнуть к услугам аудитора; сформировать штат для проведения проверки; заключить договор с клиентом. Упомянутые аспекты – важная составляющая качественной оценки деятельности аудиторской фирмы.

В процессе предварительного ознакомления с клиентом аудитору необходимо оценить (2, С. 196):

Финансовую стабильность клиента;

Положение клиента в экономической среде;

Отношения с предыдущей аудиторской фирмой, если они имели место.

Новому аудитору целесообразно связаться со своим предшественником, от которого он может получить информацию о намерениях руководства, спорных вопросах по поводу применения принципов учета, аудиторских процедур или оплаты. Но возможность такого контакта аудитор должен предварительно согласовать с клиентом. В случае если между предыдущим аудитором и клиентом были судебные разбирательства или спорные ситуации, новый аудитор должен быть уведомлен о том, какой информации он будет лишен. Аудитору необходимо тщательно оценить ситуацию, если клиент не дал разрешения на получение информации от предыдущего аудитора или сам предыдущий аудитор отказался дать информацию.

При необходимости аудитор может воспользоваться информацией, предоставляемой юристами, другими аудиторскими фирмами, предпринимателями и т.д.

Оценку возможного продолжения сотрудничества проводят и фирмы, не первый год сотрудничающие с клиентом. Спорные коллизии могут привести к прекращению сотрудничества. В случае судебного разбирательства аудитор не может продолжать работать с клиентом из-за потери независимости.

При оценке оснований приглашения аудитора последний должен определить наиболее вероятных пользователей финансовой отчетности. Если отчетность используется достаточно интенсивно или предприятие будет продано в ближайшем будущем, аудитор должен собрать как можно больше подтверждений достоверности отчетности.

Российским аудиторским правилом «Планирование аудита» на этапе предварительного планирования предусматривается выполнение ряда важных действий.

До написания письма-обязательства и до заключения договора о проведении аудита аудиторская организация должна согласовать с руководством экономического субъекта основные организационные вопросы, связанные с проведением аудита.

На этом же этапе аудитор должен ознакомиться с финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта и иметь информацию(2, С. 201):

О внешних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность экономического субъекта, отражающих экономическую ситуацию в стране в целом и ее отраслевые особенности;

О внутренних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность экономического субъекта, связанных с его индивидуальными особенностями.

Большое значение имеет правильный подбор персонала, проводящего проверку. Назначая аудитора на конкретную операцию, целесообразно учитывать сложность работы, наличие специальных навыков (например, в области компьютерного аудита), необходимость привлечения дополнительной экспертизы и т.д. Персонал должен быть ознакомлен с общим планом проверки, целями и сроками работы, кругом своих обязанностей.

2.2. Программа аудиторской проверки

Разработка программы проведения аудиторской проверки включает те же этапы, что и разработка общего плана аудита. Программа является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для практической реализации общего плана аудита. Программа необходима для наиболее эффективного распределения работы внутри аудиторской группы и для контроля за ходом аудиторской проверки со стороны руководства аудиторской фирмы.

Аудитор документально оформляет программу аудиторской проверки, присваивает код каждой проводимой аудиторской процедуре, чтобы иметь возможность в процессе работы делать ссылки ни них в рабочих документах.

Аудиторскую программу следует составлять в виде программы тестов средств контроля и в виде программы аудиторских процедур по существу.

Программа тестов средств контроля представляет собой совокупность действий, предназначенных для сбора информации о функционировании системы внутреннего контроля и учета. Ее цель – выявление существенных недостатков средств контроля экономического субъекта.

Программа аудиторских процедур по существу включает в себя перечень действий аудитора для детальной проверки верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам. Аудитор должен составить программу аудиторской проверки по каждому разделу бухгалтерского учета, который он будет проверять. Программа может пересматриваться в процессе проверки в зависимости от изменений условий проведения проверки и результатов аудиторских процедур.

Выводы аудитора по каждому разделу аудиторской программы, документально отраженные в рабочих документах, являются фактическим материалом для составления аудиторского отчета и аудиторского заключения, а также основанием для формирования объективного мнения аудитора о бухгалтерской отчетности экономического субъекта (6, С. 83-85).

По окончании процесса планирования аудита общий план и программа аудиторской проверки должны быть документально оформлены и завизированы в установленном порядке.

2.3 Методика проведения планирования аудиторской проверки

Аудитор должен планировать и проводить аудит в соответствии с МСА, которые содержат основные принципы и необходимые процедуры, а также сопутствующие рекомендации, представленные в форме пояснительного и иного материала.

Каждая аудиторская проверка включает в себя ряд последовательных аудиторских процедур. Можно выделить следующие три основных этапа аудиторской проверки:

Планирование;

Сбор и анализ информации, которая обеспечивает достоверность финансовой отчетности;

составление отчета (аудиторского заключения).

Цель и общие принципы, регулирующие аудит финансовой отчетности, устанавливает МСА № 200 «Цель и общие принципы аудита финансовой отчетности».

Целью аудита финансовой отчетности является выражение мнения о том, подготовлена ли финансовая отчетность во всех существенных аспектах, в соответствии с установленными принципами финансовой отчетности. Подходы к формированию методики аудиторской проверки представлены в таблице 2.

Таблица 2

Методология аудита финансовой отчетности

Планирование является важнейшим этапом аудита. На стадии планирования аудитору требуется определить стратегию и тактику контроля, составить аудиторскую программу и предусмотреть аудиторские процедуры, оценить объем аудиторского контроля.

Аудитору следует разработать и документально оформить общий план аудита, определить в нем существенность ошибок, а потом осуществлять аудит по этому плану. Во время разработки общего плана аудитор осуществляет анализ следующих вопросов:

Понимание аудитором бизнеса.

Понимание учета и системы внутреннего контроля.

Определение рисков и существенности.

Виды, время и полнота процедур

Координация, руководство, сопровождение и надзор.

Другие вопросы.

Общий план аудита разрабатывается настолько детально, чтобы аудитор имел возможность благодаря ему подготовить программу аудита.

Программа аудита – это детальный перечень содержания аудиторских процедур. Этот перечень является детальной инструкцией для ассистентов аудитора и рядовых участников проверки, который также является средством контроля за качеством их работы.

При первичном аудите аудитор должен:

Выполнить процедуры по установлению взаимоотношений с клиентом и согласовать условия выполнения конкретного аудиторного задания;

Связаться с предыдущим аудитором, если имела место смена аудитора в соответствии с уместными этическими требованиями.

Порядок получения информации о деятельности предприятия и его среде, включая внутренний контроль, а также оценки риска существенных искажений финансовой отчетности регламентируются Международным стандартом аудита № 315 «Понимание бизнеса предприятия, его среды и оценка риска существенного искажения».

Понимание аудитором деятельности предприятия и его среды включает знание следующих вопросов:

1. Отраслевые, экономические и другие внешние факторы, включая применимые принципы подготовки финансовой отчетности.

2. Характер деятельности субъекта, включая выбор и применение учетной политики.

3. Задачи, стратегические планы руководства и связанные с ними деловые риски, которые могут оказать влияние на возможность возникновения существенных искажений в финансовой отчетности;

4. Финансовая деятельность фирмы-клиента.

Система внутреннего контроля, в том числе:

Контрольная среда;

Процесс оценки риска фирмой-клиентом;

Информационная система, связанная с целями финансовой отчетности;

Процедуры контроля;

Мониторинг средств контроля.

На начальном этапе планирования рекомендуется выполнить аналитические процедуры, которые помогут аудитору выявить значимые для аудита вопросы и тем самым лучше спланировать работу. Это могут быть тестирование экономических показателей за несколько лет, выявление значительных отклонений, что свидетельствует о необходимости обострения внимания на этих позициях, тестирование учетных данных и т.д.

Важным этапом в подготовке общего плана проверки является изучение системы бухгалтерского учета, оценка системы внутреннего контроля, которые осуществляются путем:

Анализа соответствующей документации;

Бесед с руководством;

Опроса персонала, занятого в данных системах;

Наблюдение;

Изучение документов предварительного исследования заказчика;

Ознакомление с существующими требованиями к организации системы внутреннего контроля;

Тестирование внутреннего контроля.

Во время проведения аудита аудитору необходимо изучить и оценить следующие аспекты организации системы бухгалтерского учета:

Учетную политику и ее ответственность нормативным требованиям;

Организационную структуру (включая распределение обязанностей и полномочий) подразделения, функционально ответственного за ведение бухгалтерского учета и подготовку финансовой отчетности;

Организацию документооборота;

Роль и место средств компьютерных информационных систем при подготовке финансовой отчетности;

Критические области учета, где риск возникновения ошибок или искажений бухгалтерской отчетности особенно высокий (например, склонность высоколиквидных активов, в первую очередь денежных средств, к исчезновению и незаконному присвоению);

Средства контроля, предусмотренные в отдельных областях системы учета (самоконтроль системы бухгалтерского учета, например, при ручном варианте ведения учета – шахматная ведомость)

Внутренний контроль - процесс, который осуществляют лица, отвечающие за управление, руководство, и другой персонал (12). Их цель - обеспечение разумной уверенности, с точки зрения обеспечения надежности финансовой отчетности, эффективности и результативности операций и соответствия их применяемым законам и нормативным актам.

Внутренний контроль включает следующие элементы:

а) контрольная среда;

б) оценка уровня риска субъектом;

в) информационная система, включая соответствующие бизнес-процессы, имеющие отношение к подготовке финансовой отчетности и коммуникации;

г) контрольные действия;

д) мониторинг средств контроля.

От оценки системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля зависит объем проверки.

Контрольная среда является основой для эффективного внутреннего контроля, обеспечивая дисциплину и структурированность.

Процесс оценки риска представляет собой процесс выявления рисков бизнеса и оценки их последствий. Для целей финансовой отчетности процесс оценки рисков включает:

Выявление руководством рисков в связи с подготовкой достоверной и объективной финансовой отчетности (или объективной во всех существенных аспектах) в соответствии с принципами подготовки финансовой отчетности;

Оценку «значимости» рисков;

Оценку вероятности возникновения рисков;

Принятие решений по управлению рисками.

Аудитор должен выявить и оценить риски существенных искажений - как на уровне финансовой отчетности в целом, так и на уровне предпосылок по каждому сальдо счета и классу операций.

Оцененный уровень риска аудитор должен учитывать при определении характера, сроков и объема дальнейших аудиторских процедур.

Аудитор, используя свое профессиональное суждение, должен определить, какие из выявленных рисков являются значимыми и требуют специального рассмотрения, а также риски, в отношении которых процедуры проверки по существу не обеспечивают достаточные и уместные аудиторские доказательства.

3. Мероприятия, направленные на совершенствоВание ПЛАНИРОВАНИЯ аудиторской проверки

3.1 Построение системы внутреннего контроля

Занятие прочных позиций, характеризующееся следующими признаками: заметный рост удовлетворения руководства результатами деятельности внутренних аудиторов, рост взаимного доверия, высокий иерархический уровень отдела внутреннего аудита в организационной структуре предприятия, расширение спектра решаемых задач. Автором продуманы формы взаимосвязи отдела внутреннего аудита с другими подразделениями предприятия (Рисунок 2).

взаимосвязи и взаимодейтвие систем контроля и управления;

использование результатов контроля для принятия

управленческих решений

Рисунок 2. Формы связи и место внутреннего аудита в системе управления предприятия

Руководство организации. Внутренние аудиторы получают для исполнения приказы, распоряжения, указания, планы. Выдают результаты проверки, анализа, оценки деятельности, рекомендации, заключения.

Бухгалтерия. Внутренние аудиторы получают первичные документы, учетные регистры, формы отчетности и др. Представляют материалы проверок, инвентаризаций, анализа. Информируют об изменениях законодательства в области бухгалтерского учета и налогообложения.

Юридический отдел. Внутренние аудиторы получают результаты судебного рассмотрения по делам, проекты приказов, договоров. Представляют материалы по фактам недостач и взысканий дебиторской задолженности.

Планово-экономический отдел. Внутренние аудиторы проверяют наличие действующих норм и нормативов, отчеты о выполнении плановых заданий, штатного расписания и пр. Информируют о возможности экономии материальных и денежных средств, совершенствования плановой работы.

Отдел труда и заработной платы. Внутренние аудиторы получают штатное расписание и изменения к нему, коллективный договор. Представляют предложения по совершенствованию оплаты труда, отчеты о проверке подразделений в части оплаты труда и использования рабочего времени.

Отдел снабжения и сбыта. Контролируют состояние материально-технического снабжения, эффективность заключенных договоров, отчеты о расходовании материалов на производство, отпуск на сторону, акты приемки и списания товарно-материальных ценностей, документы по претензиям и искам в связи с поставкой продукции. Представляют аналитические справки и предложения по совершенствованию работы отдела.

Материальные склады. Проверяют на складах карточки складского учета, оформление первичных документов, договоры о материальной ответственности, сохранность ценностей, исправность весоизмерительных приборов. Представляют предложения по совершенствованию работы.

Производственный отдел. Внутренние аудиторы получают сводки выполнения плана выпуска продукции, данные об остатках незавершенного производства, нормах расхода материальных ресурсов. Представляют материалы проверок и анализа использования материальных ресурсов.

Производственные цеха. Внутренние аудиторы проверяют отчеты, оформление накладных, соответствие фактического выхода продукции нормам, обоснованность применения норм. Изучают законность отнесения затрат на производство продукции, соблюдение технологического процесса, своевременность отражения операций в первичных документах. Информируют об изменениях норм, нормативов, расчетной себестоимости продукции.

Такое взаимодействие между экономическими, производственными, маркетинговыми и другими отделами предприятия обеспечивает оперативное получение информации, необходимой для корректировки экономических решений аппарата управления предприятия (11, С. 82).

3.2 Проблемы автоматизации аудита

Учетные работники большинства предприятий уже не представляют организацию своей работы без применения информационных технологий. Чего нельзя сказать об аудиторах и аудиторских фирмах. Хотя, казалось бы, все должно быть наоборот. Именно аудитору необходимо за ограниченное время проанализировать большой объем информации, сформировать на ее основе выводы и суждения…

Почему только сейчас начинается формироваться рынок информационных технологий аудиторской деятельности? По моему мнению, этому несколько причин.

Общеотраслевые причины:

Низкий уровень развития аудиторского рынка, вызванный начальным периодом его становления;

Специфика аудиторской деятельности, заключающаяся в невозможности полной формализации процесса аудита, необходимости формирования профессионального суждения;

Низкий уровень компьютерной грамотности пользователей.

Технологические причины:

Применение аудируемым предприятием различного программного обеспечения;

Выездной характер работы аудиторов;

Различная отраслевая специализация клиентов аудиторских фирм, что при динамично меняющемся законодательстве не позволяет произвести детализированную настройку специализированных систем на «все случаи жизни».

Совершенствование организации и проведения аудиторских проверок

Никакое программное обеспечение не заменит самого аудитора. Воспользоваться возможностями специализированного программного обеспечения не только можно, но и просто необходимо.

Большинство аудиторов знакомы со статистическими выборочными исследованиями, но мало кто применяет их на практике по причине трудоемкости отбора элементов выборки. Эту задачу прекрасно решают специализированные системы. В программах могут быть предусмотрены следующие способы отбора элементов выборочного исследования:

Возьмем другой пример. Необходимо по большому объему данных провести проверку на возникновения в бухгалтерском (налоговом) учете таких операций, как:

Начисление заработной платы в разрезе сотрудников;

Начисление регулярных доходов от аренды, расходов по аренде;

Начисления амортизационных отчислений;

Начисление процентов по кредитам (займам);

Отнесение расходов будущих периодов и т.д.

Вряд ли эту задачу удастся решить проще и эффективнее, чем с использованием «сводных таблиц». А сколько бы тратилось времени на заполнение рабочих документов проверяемыми данными бухгалтерского (налогового) учета? В этом случае также незаменим специализированный программный продукт, обеспечивающий решение данной задачи.

В зависимости от размера аудиторской компании и специфики организации управленческого учета может применяться различный функционал, предоставленный разработчиками программных средств.

Например, организация эффективного планирования аудита, текущего контроля за ходом проведения проверки, организация внутреннего контроля качества, что способствует снижению риска некачественного проведения аудита. При этом технология проведения аудита в большей степени должны совпадать и в небольшой, и в крупной аудиторской фирме. Как правило, на технологию проведения аудита, оказывают влияние внешние факторы. Например, поставленные собственником задачи, особенности бизнеса клиента и т.д. (5, С. 74-75).

Применение специализированного программного обеспечения позволит качественно спланировать работу с учетом специфики деятельности аудируемого предприятия еще до выхода на проверку всего состава аудиторской группы. В программе IT Audit: Аудитор решение этой задачи обеспечивает модуль «Планирование аудита» и «Журнал хозяйственных операций».

Использование данных бухгалтерского учета клиента

Как уже было отмечено, применение клиентами аудиторских фирм различного программного обеспечения является сдерживающим фактором автоматизации аудита. Как же эта проблема тогда может быть решена?

Данные бухгалтерского учета с использованием специализированных программ или штатных средств самой бухгалтерской программы могут быть выгружены в общераспространенные форматы данных. Например, из бухгалтерской программы могут быть выгружены:

Журнал хозяйственных операций;

Остатки по счетам в разрезе аналитического учета;

Оборотно – сальдовая ведомость;

Используемые клиентом справочники (например, контрагенты, номенклатура, статьи затрат и т.д);

Аналитические отчеты (отклонение цены сделок более чем на 20 процентов от средней цены, данные по взаимозачетам, информация по контрагентам с указанием срока непогашения задолженности и т.д.).

Выгруженные данные бухгалтерского учета могут быть загружены в аудиторскую программу, которые могут быть использованы с целью:

Распределения уровня существенности по счетам бухгалтерского учета;

Описания хозяйственных операций клиента;

Проведения выборочного исследования;

Автоматического заполнения рабочих документов аудитора.

В результате работы аудитора с информацией клиента в электронном виде существенно снижаются временные затраты на проведение аудита, повышается качество его проведения. Более того, без выполнения импорта данных бухгалтерского учета аудируемого предприятия, порой невозможно эффективно выполнить ряд аудиторских процедур.

Внедрение программ по автоматизации аудита

В силу сложности самой решаемой задачи по автоматизации аудиторской деятельности эффективность применения программного обеспечения зависит в большей степени от его внедрения, обучения пользователей. Если в небольшой аудиторской компании порой достаточно изучить возможности программного обеспечения и научиться его правильному использованию, то в крупных аудиторских фирмах дело обстоит несколько иначе. Необходимо создать рабочую группу, которая детально проанализирует возможности программного обеспечения, и по результатам ознакомления подготовит следующие материалы:

Перечень необходимых функциональных возможностей, которые отсутствуют в рассматриваемом программном обеспечении;

Перечень желаемых доработок под индивидуальные потребности аудиторской фирмы;

Проанализировать возможности и сроки встраивания в программу собственных рабочих документов, базы потенциальных (типовых) нарушений;

Оценка уровня компьютерной грамотности сотрудников, повышение их квалификации;

Формализованная технология проведения проверки.

В состав рабочей группы целесообразно включить руководителя отдела (департамента) аудита, руководителя отдела внутреннего контроля, методолога, руководителей проверок.

После принятия решения о возможности применения программного обеспечения в аудиторской фирме назначается ответственное лицо и сроки отдельных этапов проекта по внедрению:

Разработка технического задания на организацию выполнения принятой технологии с использованием программного продукта.

Первичное обучение сотрудников работе с программой в соответствии с утвержденной технологией проведения проверки;

Первоначальное встраивание методологии аудита: аудиторские процедуры, рабочие документы, потенциальные нарушения, типовые операции, методика расчета уровня существенности, финансового анализа (возможно параллельно с первичным обучением сотрудников);

Тестовая эксплуатация программы в составе одной аудиторской группы на нескольких проектах;

Переход на применение программы всеми сотрудниками аудиторской компании.

Не снимая с себя ответственности за результаты внедрения клиентом программного обеспечения, хотелось бы отметить проблемы, с которыми сталкиваются пользователи на этапе внедрения:

Отсутствие в составе аудиторской фирмы сотрудников, которым может быть поручена опытная эксплуатация программы;

Отсутствие в аудиторских фирмах формализованных методик аудита. Часто разработка данных методик в ходе проведения внедрения рассматривается как неэффективное использование времени, что сказывается на выделении времени ответственным по проекту лицам. Аудиторские компании, заявляющие о своем большом опыте работы, должны обладать и применять, в том числе формализованные методики аудита в процессе своей работы. Проводимая работа по внедрению программного обеспечения позволит усовершенствовать имеющиеся методики, в т.ч. за счет применения информационных технологий;

Непонимание того, что программа является помощником аудитору, а не его заменой. Именно аудитор должен принимать решения по ходу проведения аудита. Результат аудиторской проверки в большей степени зависит не от применения специализированных программ, а от профессионализма членов аудиторской группы и умения ими воспользоваться возможностями, которые предоставляет программный продукт.

Сопротивление сотрудников появлению механизма контроля над работой каждого исполнителя.

Ужесточающая конкуренция в аудиторско-консалтинговом бизнесе заставляет компании находить новые пути повышения эффективности организации, повышения рентабельности деятельности. Немаловажную роль в этом будет отведена и поиску решений повышения эффективности деятельности, качества оказываемых услуг посредством применения специализированных программных средств. Пройдет еще немного времени, и аудиторы уже не будут представлять свою работу без их применения.

3.3. Планирование аудиторской проверки в компьютеризированной среде

Снижение стоимости средств обработки данных, развитие сети центров компьютерных услуг и, наконец, появление недорогих микрокомпьютеров сделало автоматизированную обработку данных доступной даже для сферы малого бизнеса. Распространение компьютерных систем, равно как возрастание их сложности, привело к выделению такой области аудита, как аудит в компьютеризованной среде или компьютерный аудит.

Компьютерные системы оказывают воздействие на три аспекта аудита: 1) планирование; 2) изучение системы внутреннего аудита; 3) сбор фактических данных о системе контроля, деталях хозяйственных операций, остатках на счетах.

Изложение аспектов планирования и контроля в компьютеризированной среде преследует определенные цели:

Разъяснение различий между автоматизированными и неавтоматизированными системами ведения бухгалтерского учета;

Обсуждение дополнительных факторов, учитываемых при планировании аудиторской проверки в компьютеризованной среде;

Демонстрацию воздействия электронной обработки на фазе оценки риска неэффективности контроля;

Разъяснение различий между общими и прикладными методами контроля;

Идентификацию и разъяснения системы разделения функциональных обязанностей, документальной системы, системы контроля доступа к файлам данных и программным файлам, системы контроля аппаратных средств;

Перечень и описание прикладных методов контроля;

Описание четырех характерных особенностей компьютерных систем "высокого уровня";

Определение понятий "режим разделения времени", "диалоговые системы", "системы реального времени", "распределенная обработка данных";

Описание отличительных свойств аппаратных средств на базе микро- и миникомпьютеров;

Обсуждение особенностей контроля систем на базе микро- и миникомпьютеров.

При планировании аудита следует учитывать особенности методов, применяемых фирмой для обработки существенной бухгалтерской информации, включая услуги таких сторонних организаций, как специализированные центры по обработке данных. Используемые фирмой методы влияют на строение системы бухгалтерского учета и на характер методик внутреннего контроля. Уровень автоматизации обработки бухгалтерской информации, равно как и сложность самой обработки, также могут оказывать влияние на сущность, распределение во времени и глубину аудиторских процедур. Таким образом, при оценке влияния электронной обработки данных на аудит финансовой отчетности необходимо учитывать следующие моменты:

Уровень автоматизации каждой из задач бухгалтерского учета;

Сложность машинных операций, выполняемых фирмой, включая услуги сторонних центров по обработке данных;

Доступность данных;

Наличие методик автоматизированного аудита, повышение эффективности аудиторских процедур;

Необходимость в специальной подготовке.

Вместе с тем работу аудиторов, на наш взгляд, можно улучшить, применяя вычислительную технику. Во-первых, применение компьютеров дает возможность уменьшить количество обрабатываемых вручную данных. В учетных регистрах достаточно много данных, относимых к промежуточным и окончательным итогам, составление которых может взять на себя компьютер. В результате у аудитора высвободится время для более тщательного проведения аудита. Во-вторых, значительную долю времени в аудиторской работе специалиста занимает несложная, но утомительная однообразная операция сравнения фактических данных и учетных. Эту операцию также можно поручить ПЭВМ. В-третьих, большое значение имеет аудиторская проверка тождественности или взаимной увязки показателей, присутствующих в различных формах финансовой отчетности, то есть, получив какие-то данные один раз, требуется их многократное использование. Такую возможность также предоставляет ПЭВМ. Кроме того, компьютер предоставляет возможность получения не всех результатов обработки информации, а только отклонений, то есть ПЭВМ может проделать предварительную оценку результатов.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Планирование согласно международному стандарту аудита «Планирование» означает разработку общей стратегии и детального подхода к проверке, сроку проведения и объему аудита. Оно необходимо для получения существенной информации о бизнесе клиента и понимания систем учета и внутреннего контроля; оценки степени риска, в том числе риска материальных ошибок, который не может быть предотвращен системой внутреннего контроля клиентов; определения природы, времени и объема аудиторской работы. Отсюда аудитор должен разработать и документально оформить полный план аудита с описанием предполагаемого масштаба и характера проведения (4, С. 87).

Получение информации о деятельности аудируемого лица является важной частью планирования работы, помогает аудитору выявить события, операции и другие особенности, которые могут оказывать существенное влияние на финансовую отчетность.

Знания о клиенте включают в себя: представление об экономических условиях функционирования проверяемой организации, об отраслевых условиях, о продукции, методах производства и финансирования. Источниками всей этой информации могут служить экономическая, финансовая и отраслевая пресса, руководства по бухгалтерскому учету и аудиту в различных отраслях экономики, учредительные документы компании, рабочие документы прошлых аудиторских проверок.

Общий план проверки должен предусматривать: приобретение знаний о деятельности клиента, о принятой им учетной политике и системе внутреннего контроля; установление ожидаемого доверия внутреннему аудиту; определение и программирование содержания, времени проведения и объема аудита, подлежащих выполнению; координацию выполняемой работы, сложных областей бухгалтерского учета.

Также целесообразно рассмотреть следующие вопросы: условия контракта и установленные законом положения об ответственности аудитора; определение наиболее важных вопросов проводимого аудита; работа внутренних аудиторов и масштабы их вовлечения в аудит, возможность привлечения других аудиторов для аудита филиалов и дочерних подразделений клиента, привлечение экспертов и потребность в персонале для проведения аудита.

Таким образом, рабочий документ по изучению экономической деятельности клиента, письмо о проведении аудита, договор на проведение аудита, общий план и общая программа аудита - вот основные документы, которые составляются при планировании аудита (1, С. 23).

Процесс планирования завершается составлением программы аудита, в которой определяют характер, сроки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для реализации общего плана аудита, и которую руководители аудиторской группы используют как для инструктирования ассистентов аудитора, так и для контроля качества их работы.

список использованной литературы

1) Аудит. Учебник для ВУЗов. / Под ред. Подольского В.И. – 3-е изд., перераб. и доп. – М.: ЮНИТИ_ДАНА. -2006.

2) Барышников Н. П. Организация и методика проведения общего аудита. - М.: Информ-изд. Дом "Филинъ", 2001, С. 220.

3)Белуха Н. Т. Контроль и ревизия в отраслях народного хозяйства. –М.: Финансы и статистика, 2002, С. 103.

4) Галузина С.М. Аушимс Т.Р. Международный учет и аудит. – СПб.: Питер, 2006.

5) Л. Изотова // Аудит обязательный и по собственному желанию//ж. Расчет 2006 г. № 2, стр. 74-75.

6) Е.Пальмина//Договоримся с аудиторами официально // ж. Расчет 2006 г. №2, стр. 83-85.

7) Смекалов П. В., Терехов А. А., Терехов М. А. Теория и практика аудита. – СПб.: СПб госагроуниверситет и АОЗТ «Балтийский аудит», 2000, С. 97.

8) Суйц В. П.. Смирнов Н. Б. Основы российского аудита. Руководителю предприятия, финансовому директору, главному бухгалтеру. – М.: ИЦ «Анкил», ИКЦ «ДИС», 2000, С. 182.

9) Т.А. Фролова Аудит: конспект лекций.- Таганрог: ТТИ ЮФУ, 2009.

10) Чекин В. Д. Курс лекций по аудиту: Учебн. Пособие для вузов/ ВЗФЭИ. – М.: Финстатинфо, 2001, С. 26.

11) Аудит (курс лекций), http://www.bupr.ru.

12) Интернет словарь, http://www.glossary.ru.

Аудиторская проверка – достаточно сложный процесс, к тому же она ограничена во времени. Поэтому для обеспечения высокого качества работы к ней следует тщательно подготовиться. Необходимым средством такой подготовки является всесторонне продуманное планирование, которое создавало бы уверенность у исполнителей в том, что используются наиболее эффективные и действенные процедуры аудита.

Аудиторская организация и индивидуальный аудитор обязаны планировать свою работу так, чтобы проверка была проведена эффективно. Четкое планирование необходимо также для выбора предполагаемых подходов к достижению целей аудита; выполнения и контроля работы; убежденности в том, что внимание привлечено к главным аспектам, что работа выполнена полностью.

От того, какие процедуры, в каком объеме и в какой последовательности применяет аудитор, зависит многое: будут ли результаты проверки достаточно объективными или нет, будет ли проверка более или менее трудоемкой, более или менее рискованной и т. д.

Нормативное регулирование этапа планирования аудита установлено международными стандартами МСА 300 «Планирование», а также Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 3 «Планирование аудита», утв. Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002г. №696. Согласно п. 3 данного правила планирование предполагает разработку общей стратегии и детального подхода к ожидаемому характеру, срокам проведения и объему аудиторских процедур.

Целью планирования является обеспечение проведения проверки наилучшим (оптимальным) образом с точки зрения выбранного критерия. Перед аудитором, приступающим к аудиторской проверке, всегда стоит так называемая задача оптимизации , т. е. задача выбора из множества возможных решений (вариантов) наилучшего по какому-либо признаку.

Вопрос о том, какой критерий при этом следует выбрать в качестве «целевой функции» (параметра оптимизации), находится в компетенции аудиторской фирмы, проводящей проверку. В качестве «целевой функции» могут быть выбраны, например, трудозатраты (тогда задача оптимизации сводится к отысканию условий, обеспечивающих минимум трудозатрат при приемлемом риске), либо аудиторский риск (обеспечение минимума риска при приемлемых трудозатратах), либо какой-нибудь другой критерий, в том числе комбинированный. Вопрос выбора такого критерия (или критериев) – предмет соответствующего внутрифирменного аудиторского стандарта.

Стандарт №3 «Планирование аудита» содержит минимальные требования к планированию аудита. В нем не установлен четкий порядок планирования аудиторской проверки, не указаны принципы, соблюдаемые в процессе планирования аудита, не перечислены этапы планирования. Для осуществления качественной подготовки аудиторской проверки и оптимального решения задач, стоящих перед аудиторами на этапе планирования, аудиторским организациям необходимо разработать свой внутрифирменный стандарт «Планирование аудита» и определить в нем порядок действий аудитора: от момента получения заявки на проведение аудиторской проверки до выдачи аудиторского заключения.

Планирование аудита – это совокупность действий по выбору варианта, позволяющего эту цель достигнуть, т. е. выбору стратегии и тактики проведения проверки, выбору видов, объемов и последовательности проведения аудиторских процедур.

При планировании аудита можно использовать следующие основные принципы:

1) комплексность. Принцип комплексности предполагает обеспечение взаимосвязи и согласованности всех этапов планирования – от предварительного этапа до завершающих процедур;

2) непрерывность. Принцип непрерывности выражается в установлении группе аудиторов сопряженных заданий и увязке этапов планирования по срокам и смежным хозяйствующим субъектам (структурным подразделениям, филиалам, представительствам);

3) оптимальность. Принцип оптимальности позволяет обеспечить вариантность планирования в целях выбора оптимального варианта общего плана и программы аудита.

Опыт аудиторских проверок подтверждает действенность этих принципов и необходимость их соблюдения при планировании аудита.

Для эмпирического приближения к оптимальному варианту проведения проверки в ходе планирования решают следующиезадачи:

Сбор информации о потенциальном клиенте, в частностио его бизнесе, организации бухгалтерского учета и внутреннего контроля на его предприятии;

Оценка уровня существенности (допустимой ошибки) и аудиторского риска;

Выявление учетных областей с повышенным внутренним риском (областей, в которых сосредоточены «ключевые по риску» документы);

Формирование стратегии проведения проверки, оценка трудозатрат, сроков, стоимости.

Основными документами , составляемыми при планировании аудиторской проверки, являются: рабочий документ по изучению экономической деятельности клиента, письмо о проведении аудита, договор на проведение аудита, общий план и общая программа аудита.

Результаты процесса планирования оформляются в двух документах:плане аудита и программе аудита. В соответствии с данными, полученными в ходе планирования (стоимость и длительность проверки), составляется и заключается договор.

Сложившаяся практика выделяет в процессе планирования ряд основных этапов , выполняемых в определенной последовательности:

1) предварительное изучение экономического субъекта и его бизнеса (предварительное планирование);

2) оформление отношений с экономическим субъектом (составление и предоставление клиенту письма-обязательства, заключение договора);

3) оценка надежности системы внутреннего контроля экономического субъекта;

4) оценка составляющих аудиторского риска;

5) оценка уровня существенности (допустимой ошибки);

6) выявление значимых для аудита областей учета (областей с повышенным внутренним риском);

7) формирование стратегии аудита (выбор вида, объемов и последовательности проведения аудиторских процедур);

8) документальное оформление результатов планирования (составление плана и программы аудита).

В ходе первогоэтапа (предварительного изучения экономического субъекта ) аудитор оценивает возможность проведения аудита, подготавливает информационную базу для последующих этапов планирования, производит предварительную оценку возможного объема и стоимости проверки. Предполагается, что информация, полученная аудитором в ходе этапа предварительного планирования, позволит ему определить существенные условия договора на проведение проверки (длительность, стоимость).

Последующие этапы планирования (оценка надежности системы внутреннего контроля и т. д. вплоть до составления плана и программы) выполняются согласно данной схеме после заключения договора и являются подготовительными к проведению собственно проверки.

На этапе предварительного планирования аудитор должен встретиться с клиентом и выяснить, с какой целью он намерен проводить аудиторскую проверку и какие результаты ожидает получить после завершения аудита. В процессе переговоров аудитор получает согласие клиента на предоставление информации, необходимой для понимания его экономической деятельности, оказывающей существенное влияние на составление финансовой отчетности.

Аудитору необходимо разработать документ, который должен лечь в основу определения объемов аудиторских работ, трудозатрат и их стоимостной оценки, содержащий максимум информации об экономической деятельности клиента. Таким документом может стать анкета с набором вопросов и тестов , заполняемая клиентом или аудитором при проведении предварительной экспертизы состояния дел и документов предполагаемого клиента, в зависимости от установленного в аудиторской организации порядка. Изучение экономической деятельности клиента на этапе предварительного планирования позволяет аудитору определить добросовестность и платежеспособность клиента и тем самым снижает предпринимательский риск аудитора.

Получение информации о деятельности аудируемого лица является важной частью планирования работы, помогает аудитору выявить события, операции и другие особенности, которые могут оказывать существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

На основании полученной информации аудитор должен решить вопрос о необходимости привлечения специалистов и экспертов (юристов, технологов, инженеров, специалистов по налогообложению) для консультаций по отдельным сложным позициям, которые могут возникнуть в процессе проверки. По результатам предварительного планирования аудита производится расчет нормативов трудозатрат и ориентировочная оценка объема и стоимости аудиторских услуг, определение существенных условий договора на проведение аудита. При оценке стоимости аудиторской проверки аудиторы могут использовать различного рода коэффициенты, учитывающие специфику деятельности клиента: его организационную структуру, уровень средств внутреннего контроля, эффективность учетной политики, используемых компьютерных программ, степень типизации хозяйственных операций и т. д.

После принятия решения о целесообразности работы с клиентом аудитор направляет в его адрес письмо о проведении проверки, где выражает свое согласие на проведение аудита.

Письмо-обязательство содержит условия аудиторской проверки, обязательства аудиторской организации, обязательства экономического субъекта. В письме-обязательстве должны быть приведены ссылки на законодательные акты и нормативные документы, на основании которых проводится аудит.

В свою очередь клиент должен послать аудитору письмо-предложение с просьбой оказать аудиторские услуги или в подтверждение понимания договоренностей проведения аудиторской проверки подписать письмо о проведении аудита. Затем оформляется договор на проведение аудиторской проверки , в котором согласовываются условия ее проведения, а также возможность изменения этих условий и стоимости проверки при возникновении обстоятельств, предполагающих более низкий уровень уверенности в достоверности финансовой отчетности.

Заключать договор целесообразно именно на этапе предварительного планирования. Оформление отношений с клиентом на более позднем этапе планирования, после составления общего плана и программы проверки, увеличивает предпринимательский риск аудитора (так же, как и заключение договора до предварительного изучения его деятельности). После объемной работы по планированию аудита отказ от заключения договора со стороны клиента или аудитора может повлечь за собой значительные убытки со стороны аудиторской организации.

Заключив договор с клиентом, аудитор приступает к следующим этапам планирования.

Перед составлением общего плана и программы проверки аудитор должен оценить надежность систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета аудируемого лица, а также аудиторский риск – вероятность формирования неверного мнения и соответственно составления неправильного заключения по результатам проверки. Аудитор рассчитывает уровень существенности (предельное значение допустимой ошибки показателей финансовой отчетности) и определяет взаимосвязи между уровнем существенности и аудиторским риском. Чем выше уровень существенности, тем ниже уровень аудиторского риска, и наоборот. Обратная зависимость между аудиторским риском и существенностью учитывается аудитором при определении характера объема процедур проверки, сроков проведения аудита.

Аудитор обязан оценивать систему внутреннего контроля экономического субъекта не менее чем в следующие три этапа:

1. Общее знакомство с системой внутреннего контроля.

2. Первичная оценка надежности системы внутреннего контроля.

3. Подтверждение достоверности оценки системы внутреннего контроля.

Аудиторской организации в начале работы следует получить общее представление о специфике и масштабе деятельности экономического субъекта и системе его бухгалтерского учета.

В том случае, если по итогам общего знакомства с системой внутреннего контроля экономического субъекта аудиторская организация примет решение о том, что она может полагаться в своей работе на систему внутреннего контроля, ей следует осуществить первичную оценку надежности системы внутреннего контроля.

При оценке эффективности и надежности системы внутреннего контроля аудиторская организация обязана использовать не менее трех следующих градаций:

¨ высокая;

¨ средняя;

¨ низкая.

Аудиторские организации могут принять решение о применении в своей деятельности большего количества градаций при оценках эффективности и надежности, чем три вышеупомянутые.

Разработка программы и общего плана аудиторской проверки также производится с учетом показателей аудиторского риска и допустимой ошибки (уровня существенности).

общий план аудита , описав в нем предполагаемые объем и порядок проведения аудиторской проверки. Общий план аудита должен быть достаточно подробным для того, чтобы служить руководством при разработке программы аудита. Вместе с тем форма и содержание общего плана аудита могут меняться в зависимости от масштабов и специфики деятельности аудируемого лица, сложности проверки и конкретных методик, применяемых аудитором.

Для повышения эффективности аудита и координации аудиторских процедур с работой персонала аудируемого лица отдельные разделы общего плана аудита, как и весь план в целом, определенные аудиторские процедуры могут согласовываться и обсуждаться с руководством и персоналом аудируемого лица.

При разработке общего плана аудита аудитору необходимо принимать во внимание:

а) деятельность аудируемого лица, в том числе:

· общие экономические факторы и условия в отрасли, влияющие на деятельность аудируемого лица;

· особенности аудируемого лица, его деятельности, финансовое состояние, требования к его финансовой (бухгалтерской) или иной отчетности, включая изменения, произошедшие с даты предшествующего аудита;

· общий уровень компетентности руководства;

б) системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, в том числе:

Учетную политику, принятую аудируемым лицом, и ее изменения;

Влияние новых нормативных правовых актов в области бухгалтерского учета на отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности результатов финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица;

Планы использования в ходе аудиторской проверки тестов средств контроля и процедур проверки по существу;

в) риск и существенность, в том числе:

Ожидаемые оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля, определение наиболее важных областей для аудита;

Установление уровней существенности для аудита;

Возможность (в том числе на основе аудита прошлых лет) существенных искажений или мошеннических действий;

Выявление сложных областей бухгалтерского учета, в том числе таких, где результат зависит от субъективного суждения бухгалтера, например, при подготовке оценочных показателей;

г) характер, временные рамки и объем процедур, в том числе:

Относительную важность различных разделов учета для проведения аудита;

Влияние на аудит наличия компьютерной системы ведения учета и ее специфических особенностей;

Существование подразделения внутреннего аудита аудируемого лица и его возможное влияние на процедуры внешнего аудита;

д) координацию и направление работы, текущий контроль и проверку выполненной работы, в том числе:

Привлечение других аудиторских организаций к проверке филиалов, подразделений, дочерних компаний аудируемого лица;

Привлечение экспертов;

Количество территориально обособленных подразделений одного аудируемого лица и их пространственную удаленность друг от друга;

Количество и квалификацию специалистов, необходимых для работы с данным аудируемым лицом;

е) прочие аспекты, в том числе:

Возможность того, что допущение о непрерывности деятельности аудируемого лица может оказаться под вопросом;

Обстоятельства, требующие особого внимания, например, существование аффилированных лиц;

Особенности договора об оказании аудиторских услуг и требования законодательства;

Срок работы сотрудников аудитора и их участие в оказании сопутствующих услуг аудируемому лицу;

Форму и сроки подготовки и представления аудируемому лицу заключений и иных отчетов в соответствии с законодательством, правилами (стандартами) аудиторской деятельности и условиями конкретного аудиторского задания.

Аудитору необходимо составить и документально оформить программу аудита , определяющую характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. Программа аудита является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы. В программу аудита также могут быть включены проверяемые предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности по каждой из областей аудита и время, запланированное на различные области или процедуры аудита.

Общий план аудита и программа аудита должны по мере необходимости уточняться и пересматриваться в ходе аудита. Планирование аудитором своей работы осуществляется непрерывно на протяжении всего времени выполнения аудиторского задания в связи с меняющимися обстоятельствами или неожиданными результатами, полученными в ходе выполнения аудиторских процедур. Причины внесения значительных изменений в общий план и программу аудита должны быть документально зафиксированы.

Общий перечень объектов проверки (планируемых видов работ) при составлении общего плана аудита охватывает такие позиции, как:

▪ учредительные и другие общие документы предприятия (устав, лицензии по видам деятельности, приказы, распоряжения, служебные записки, штатное расписание и др.);

▪ учетная политика предприятия (в целях ведения бухгалтерского учета и в целях налогообложения);

▪ основные средства; нематериальные активы; производственные запасы;

▪ расчеты по оплате труда; затраты на производство;

▪ готовая продукция, товары и реализация;

▪ денежные средства; расчеты;

▪ финансовые результаты и использование прибыли;

▪ капитал и резервы; кредиты и финансирование;

▪ учет по забалансовым счетам; бухгалтерская отчетность.

Разработка программы проведения аудита включает этапы, аналогичные тем, что и разработка общего плана аудита. Программа является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Она служит подробной инструкцией ассистентам аудитора и одновременно – средством контроля сроков проведения работы для руководителей аудиторской организации и аудиторской группы.

Аудитору следует документально оформить программу аудита, присвоить номер (код) каждой проводимой аудиторской процедуре, чтобы в процессе работы иметь возможность делать ссылки на них в рабочих документах.

Аудиторскую программу составляют либо в виде программы тестов средств контроля, либо в виде программы аудиторских процедур по существу.

Программа тестов средств контроля представляет собой перечень совокупности действий, предназначенных для сбора информации о функционировании системы внутреннего контроля и учета. Назначение тестов средств контроля в том, чтобы помочь выявить существенные недостатки средств контроля экономического субъекта.

Аудиторские процедуры по существу включают в себя детальную проверку верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам. Программа аудиторских процедур по существу представляет собой перечень действий аудитора для таких детальных конкретных проверок. Для процедур по существу аудитору следует определить, какие именно разделы бухгалтерского учета он будет проверять, и по каждому разделу составить программу аудита.

В зависимости от изменения условий проведения аудита и результатов аудиторских процедур программа аудита может пересматриваться. Причины и результаты изменений следует документировать.