07.02.2022
Учет расчетов по возмещению материального ущерба. Бухгалтерские проводки по возмещению материального ущерба Возмещение убытков относится налоговый учет
"Бухгалтерский учет", 2010, N 4
ВОЗМЕЩЕНИЕ
УЩЕРБА ОРГАНИЗАЦИЕЙ: ЧТО ДОЛЖЕН ЗНАТЬ
БУХГАЛТЕР
В ходе хозяйственной
деятельности могут возникать ситуации,
когда предприятие вольно или невольно
наносит ущерб третьим лицам. Рассмотрим,
как отражаются в бухгалтерском и налоговом
учете возникающие в связи с этим
хозяйственные операции.
Вред,
причиненный личности или имуществу
гражданина, а также вред, причиненный
имуществу юридического лица, подлежат
возмещению в полном объеме лицом, их
причинившим.
Лицо, право которого
нарушено, может требовать полного
возмещения причиненных ему убытков, если
законом или договором не предусмотрено
возмещение убытков в меньшем размере. Под
убытками понимаются расходы, которые лицо,
чье право нарушено, произвело или должно
будет произвести для восстановления
нарушенного права; утрата или повреждение
его имущества (реальный ущерб);
неполученные доходы, которые это лицо
получило бы при обычных условиях
гражданского оборота, если бы его право не
было нарушено.
Пленум Верховного Суда
РФ N 6 и Пленум ВАС РФ N 8 в Постановлении от
01.07.1996 пояснили, что в состав реального
ущерба входят не только фактически
понесенные соответствующим лицом расходы,
но и расходы, которые это лицо должно будет
произвести для восстановления нарушенного
права (п. 2 ст. 15 ГК РФ). Необходимость таких
расходов и их предполагаемый размер должны
быть подтверждены обоснованным расчетом,
доказательствами. В качестве доказательств
могут быть представлены: смета
(калькуляция) затрат на устранение
недостатков товаров, работ, услуг; договор,
определяющий размер ответственности за
нарушение обязательств, и т.п.
Если лицо,
нарушившее право, получило вследствие
этого доходы, то сторона, чье право было
нарушено, может требовать возмещения
наряду с другими убытками упущенной выгоды
в размере не меньшем, чем такие доходы.
Размер неполученного дохода (упущенной
выгоды) должен определяться с учетом
разумных затрат, которые кредитор должен
был понести, если бы обязательство было
исполнено. В частности, по требованию о
возмещении неполученного дохода из-за
недопоставки сырья или комплектующих
изделий размер такого дохода должен
определяться исходя из цены реализации
готовых товаров, предусмотренной
договорами с покупателями этих товаров, за
вычетом стоимости недопоставленного сырья
или комплектующих изделий,
транспортно-заготовительских расходов и
других затрат, связанных с производством
готовых товаров.
Оценивая размер
выставленного ущерба, важно учесть, что в
зависимости от конкретных обстоятельств
дела суд может признать обоснованным
включение в расчет ущерба сумм НДС по
соответствующей ставке. Так, ФАС Уральского
округа (Постановление от 17.03.2008 N Ф09-1666/08-С5)
пришел к выводу, что в ситуации возмещения
ущерба, причиненного при перевозке груза,
действующее законодательство не содержит
ограничений относительно включения НДС в
расчет. И это экономически обоснованно,
ведь приобретение активов взамен
утраченных будет производиться с учетом
сумм НДС (если речь идет о товаре,
реализация которого облагается этим
налогом). А НДС, ранее отнесенный на вычет
при расчетах с бюджетом, при утрате груза
должен быть восстановлен.
Сказал свое
слово и Президиум ВАС РФ в Постановлении от
21.07.2009 N 3474/09: если организация приобретает
продукцию у продавца с учетом НДС, то при
возврате бракованной продукции вправе
требовать возмещения всей суммы денежных
затрат с учетом соответствующей суммы
названного налога. В свою очередь продавец
вправе в силу п. 5 ст. 171 НК РФ произвести
перерасчет с бюджетом.
Учет возмещения
убытков
В бухгалтерском учете
возмещение причиненных организацией
третьим лицам убытков квалифицируется как
прочие расходы, и отражается на счете 91
"Прочие доходы и расходы", субсчет 2 "Прочие
расходы", в корреспонденции с
соответствующими счетами учета
расчетов.
Важно определиться с датой
отражения таких расходов в учете. На наш
взгляд, они должны быть отражены в учете
организации или на дату их признания, или на
дату вынесения судебного решения. Возможны
ситуации, когда расходы признаются и на ту,
и на другую дату (пример 1).
Пример 1.
Общество с ограниченной ответственностью
"А" получило 5 октября 2009 г. от ЗАО "Б" письмо с
требованием погасить убытки, возникшие, по
мнению истца, в связи с невыполнением ООО "А"
договорных обязательств. Сумма требования
ЗАО "Б" составляет 413 000 руб.
Руководство
ООО "А" 11 ноября 2009 г. частично признало
требование контрагента, согласившись
уплатить 18 630 руб. Однако признанная сумма
не удовлетворила ЗАО "Б", и оно обратилось с
иском в суд. Цена иска составила 394 370 руб. (413
000 - 18 630).
Суд 27 января 2010 г. признал
обоснованным возмещение ущерба в сумме 171 600
руб.
Таким образом, в учете бухгалтер
должен был отразить признанные убытки по
возмещению ущерба дважды:
- в сумме 18 630
руб. 11 ноября 2009 г.;
- в сумме 171 600 руб. 27
января 2010 г.
Важно обратить внимание, что
под датой признания расходов не всегда
можно понимать собственно дату признания
факта наличия ущерба.
Предположим,
имели место неосторожные действия
работников предприятия, которые привели к
возникновению ущерба строению,
принадлежащему третьему лицу. Предприятие
согласилось возместить ущерб, однако его
сумма на момент признания факта наличия
ущерба неизвестна и должна устанавливаться
на основании сметных документов
строительных организаций. Следовательно,
датой признания расходов будет дата
установления сумм компенсации ущерба.
Момент признания рассматриваемых расходов
должен быть подтвержден документально.
Таким документом может стать любой
организационно-распорядительный документ
организации, содержащий решение
уполномоченного лица о признании расходов,
или же документ контрагента с требованием
возместить убытки, утвержденный
уполномоченным лицом организации. Это
может быть приказ по организации, письмо,
претензия или же служебная записка с
соответствующей визой руководителя (пример
2).
Пример 2. Общество с ограниченной
ответственностью "А" подписало договор с
ООО "В" на поставку леса, который по
определенным причинам не выполнило, что
привело к возникновению у ООО "В" реальных
убытков на сумму 94 000 руб. Далее ООО "В"
выставило ООО "А" претензию с требованием
возместить понесенные убытки.
Руководитель ООО "А", рассмотрев претензию,
признал ее обоснованной, после чего
выпустил приказ, на основании которого в
учете были сделаны записи:
94 000
руб.
начислена к возмещению сумма
признанного ущерба;
Д-т сч. 76 "Расчеты с
разными дебиторами и кредиторами"
К-т
сч. 51 "Расчетные счета"
94 000 руб.
погашена задолженность по возмещению
ущерба.
Но не всегда ущерб погашается
непосредственно денежными средствами.
Нередко виновная сторона или предоставляет
пострадавшей равноценные ценности, или же
оплачивает работы, направленные на
устранение ущерба (пример 3).
Пример 3.
Компания "Д" арендовала у ООО "В"
отгороженную часть складского помещения.
Во второй половине помещения был
расположен склад строительных
материалов.
В результате неосторожного
обращения с огнем работников компании "Д"
возник пожар, который до приезда пожарных
уничтожил перегородку, часть строительных
товаров и отделку помещения другого
арендатора. Стоимость сгоревшего товара - 165
200 руб. Ущерб, нанесенный помещению, оценен в
сумме 68 298,40 руб.
Компания "Д" согласилась
в добровольном порядке возместить
причиненный ущерб. Стороны договорились о
том, что компания "Д" предоставит
стройматериалы взамен сгоревших, а также
заплатит за ремонт.
В учете компании "Д"
были сделаны следующие записи:
Д-т сч. 91-2
"Прочие расходы"
К-т сч. 76 "Расчеты с
разными дебиторами и кредиторами"
165 200
руб.
отражена в учете сумма признанного
ущерба в части стоимости материалов,
подлежащих передаче пострадавшей
стороне.
Стоимость ремонтных работ не
отражается в корреспонденции со счетом 76 в
части расчетов с пострадавшей стороной, так
как будет выполняться за счет средств
компании "Д" и не будет выставляться в адрес
собственника помещения.
Д-т сч. 91-2
"Прочие расходы"
68 298,40
руб.
отражены расходы на строительные
работы, необходимые для восстановления
помещения, с учетом НДС;
Д-т сч. 10
"Материалы"
К-т сч. 60 "Расчеты с
поставщиками и подрядчиками"
165 200
руб.
приобретены строительные
материалы для компенсации ущерба с учетом
НДС;
К-т сч. 10
"Материалы"
165 200 руб.
строительные
материалы переданы пострадавшей стороне в
счет компенсации убытков.
НДС в данном
случае не будет отражаться на счете 19 "Налог
на добавленную стоимость по приобретенным
ценностям", так как, во-первых, не будет
приниматься к вычету при расчетах с
бюджетом, а во-вторых, формирует собой сумму
возмещения пострадавшей стороне.
Однако если компания "Д" придерживается
мнения, что передача материалов в счет
возмещения ущерба облагается НДС, то будут
сделаны такие учетные записи:
Д-т сч. 10
"Материалы"
К-т сч. 60 "Расчеты с
поставщиками и подрядчиками"
140 000
руб.
приобретены строительные
материалы для компенсации ущерба без учета
НДС;
Д-т сч. 19 "Налог на добавленную
стоимость по приобретенным ценностям"
К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и
подрядчиками"
25 200 руб.
отражен НДС
по приобретенным материалам;
Д-т сч. 62
"Расчеты с покупателями и заказчиками"
К-т сч. 91-1 "Прочие доходы"
165 200 руб.
отражена как реализация передача
материалов в счет возмещения ущерба с
учетом НДС;
Д-т сч. 91-2 "Прочие расходы"
К-т сч. 68-2 "Расчеты с бюджетом по НДС"
25 200
руб.
отражена как реализация передача
материалов в счет возмещения ущерба с
учетом НДС;
Д-т сч. 76 "Расчеты с разными
дебиторами и кредиторами"
К-т сч. 62
"Расчеты с покупателями и заказчиками"
165 200 руб.
произведен зачет
задолженностей.
В налоговом учете в
соответствии с пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы в
виде признанных должником или подлежащих
уплате должником на основании решения суда,
вступившего в законную силу, штрафов, пеней
или иных санкций за нарушение договорных
или долговых обязательств, а также расходы
на возмещение причиненного ущерба
включаются в состав внереализационных
расходов.
Нормы налогового
законодательства в данном случае
достаточно неконкретны и не дают четкого
представления, о каком собственно ущербе
идет речь. Поэтому в целях налогового учета
выделим собственно возмещение ущерба и
компенсацию упущенной выгоды. Дело в том,
что вопросов в части признания в налоговом
учете сумм возмещения реального ущерба у
налоговых органов не возникает. Другое дело
- компенсация упущенной выгоды.
Минфин
России в Письме от 14.09.2009 N 03-03-06/1/580 высказал
следующее мнение: под расходами на
возмещение причиненного ущерба
подразумевается только возмещение
материального ущерба. А возмещение
упущенной выгоды к таким расходам не
относится, так как не соответствует
критериям ст. 252 НК РФ. Соответственно,
возмещение упущенной выгоды не может быть
учтено в составе расходов, уменьшающих базу
по налогу на прибыль.
В то же время ст. 252
НК РФ определяет, что расходами признаются
обоснованные и документально
подтвержденные затраты. Обычно компенсация
контрагенту упущенной выгоды имеет
документальное подтверждение. А под
обоснованными расходами понимаются
экономически оправданные затраты, оценка
которых выражена в денежной форме.
Получается, что несоответствие критериям
ст. 252 НК РФ будет наблюдаться именно в
отношении экономической обоснованности
затрат. Но в чем разница между реальными
убытками, признанными судом, и суммами
компенсации упущенной выгоды, также
признанной судом? На наш взгляд,
компенсация упущенной выгоды контрагенту
может квалифицироваться как экономически
обоснованные затраты.
Однако с
обоснованностью некоторых доводов
представителей Минфина России все-таки
можно согласиться по следующим основаниям.
Вспомним, что ст. 11 НК РФ определяет, что
институты, понятия и термины гражданского,
семейного и других отраслей российского
законодательства, используемые в Налоговом
кодексе РФ, применяются в том значении, в
каком они используются в этих отраслях
законодательства, если иное не
предусмотрено налоговым
законодательством. А налоговое
законодательство говорит об ущербе, в то
время как гражданское законодательство
применяет единый термин убытки,
включающий в себя реальный ущерб и
упущенную выгоду.
Таким образом, пп. 13 п.
1 ст. 265 НК РФ позволяет включать в расчет
налога на прибыль не убытки (что привело бы
к возможности отражения в налоговом учете и
упущенной выгоды), а лишь ущерб. То есть
нельзя учесть в базе по налогу на прибыль
суммы возмещения упущенной выгоды.
Тем
не менее данные суммы не следует считать
"потерянными" для исчисления налога на
прибыль. Ведь ст. 265 НК РФ содержит открытый
перечень расходов, которые признаются в
налоговом учете внереализационными. На наш
взгляд, организация может учесть такие
расходы, осознавая, что существует риск
возникновения судебных разбирательств.
Сумма ущерба подлежит отражению в составе
внереализационных расходов на дату
признания таковой организацией или дату
вступления в законную силу решения суда.
Президиум ВАС РФ в Постановлении от 02.09.2008 N
3873/08, рассмотрев ситуацию, когда расходы в
виде санкций и иных платежей за нарушение
договорных обязательств подлежат уплате на
основании вступившего в законную силу
решения суда после даты вступления решения
суда в законную силу, указал следующее. В
связи с тем что порядок признания таких
расходов пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ не определен, то
применению подлежат общие правила
признания расходов при методе начисления
(пример 4).
Пример 4. Решением суда,
вступившего в силу 1 декабря 2009 г., в пользу
ООО "Э" было присуждено 1 300 000 руб. в качестве
возмещения реального ущерба, причиненного
неисполнением договорных обязательств ООО
"М", а также проценты от суммы
невозмещенного реального ущерба,
представляющие собой компенсацию
упущенной выгоды. Задолженность по
возмещению ущерба была погашена ООО "М" 15
февраля 2010 г.
Величина процентов с суммы
возмещения ущерба условно составила:
-
за декабрь 2009 г. - 9750 руб.;
- за январь 2010 г.
- 9750 руб.;
- за февраль 2010 г. - 4808,22 руб.
В учете предприятия должны быть
отражены:
- 01.12.2009 сумма, присужденная в
качестве возмещения ущерба, 1 300 000 руб. (на
дату вступления в законную силу решения
суда);
- 31.12.2009 сумма процентов 9750 руб. (на
дату начисления);
- 31.01.2010 сумма
процентов 9750 руб. (на дату начисления);
-
15.02.2010 сумма процентов 4808,22 руб. (на дату
начисления).
В настоящее время не редки
ситуации, когда уволенные работники
восстанавливаются по суду, который еще и
обязывает предприятие компенсировать этим
лицам моральный вред. Можно ли отнести
суммы выплат в уменьшение базы по налогу на
прибыль?
Минфин России в Письме от 24.01.2007
N 03-04-06-02/6 разъяснил, что возмещение
морального вреда за необоснованное
увольнение работника не связано ни с
режимом работы, ни с условиями труда,
следовательно, к расходам на оплату труда
не относится. Также оно не может быть
приравнено к возмещению причиненного
ущерба. Следовательно, такие расходы не
уменьшают налоговую базу по прибыли.
В
другом Письме (от 09.12.2009 N 03-03-06/2/232) Минфин
России еще раз указал на то, что нельзя
признавать в налоговом учете суммы
возмещения морального вреда и суммы
денежной компенсации, выплачиваемой
работодателем работнику за нарушение
работодателем установленного срока
выплаты заработной платы в соответствии со
ст. 236 ТК РФ. Данный вывод обоснован так:
должником является лицо, обязанное
совершить определенное действие в пользу
другого лица в рамках гражданских
правоотношений; размер денежной
компенсации может устанавливаться
трудовыми и (или) коллективным договорами, а
в таком случае положения пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ
к суммам указанной денежной компенсации
неприменимы.
Федеральный арбитражный
суд Северо-Западного округа в
Постановлении от 03.04.2009 по делу N А42-6526/2007
рассудил иначе. Раз налоговое
законодательство не конкретизирует, какой
именно ущерб подлежит возмещению -
материальный или моральный, и не содержит
запрета на включение в расходы затрат на
возмещение морального вреда, то
компенсацию морального вреда при
необоснованном увольнении работника можно
отнести к расходам на основании норм пп. 13 п.
1 ст. 265 НК РФ.
Важно обратить внимание на
то, что пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ не ставит
возможность признания поименованных в нем
расходов в зависимость от виновности
должника. Поэтому расходы по возмещению
ущерба здоровью работника вследствие
несчастного случая на производстве
учитываются работодателем в составе
внереализационных расходов вне
зависимости от наличия доказанной вины
последнего в происшедшем (Письмо Минфина
России от 07.12.2009 N 03-03-06/4/102).
НДС по
операциям по возмещению ущерба
В счет
возмещения ущерба могут быть уплачены
денежные средства или переданы ценности в
натуральной форме, соответственно,
возникает вопрос о начислении НДС по такой
передаче.
Реализацией товаров, работ
или услуг признается передача на
возмездной основе (в том числе обмен
товарами, работами или услугами) права
собственности на товары, результатов
выполненных работ одним лицом для другого
лица, возмездное оказание услуг одним лицом
другому лицу, а также передача права
собственности на товары, результатов
выполненных работ одним лицом для другого
лица, оказание услуг одним лицом другому
лицу - на безвозмездной основе.
Но
является ли передача ценностей в счет
возмещения ущерба реализацией и возникает
ли объект обложения НДС?
Арбитражные
суды приходят к мнению, что в ситуации
возмещения ущерба не возникает объекта
обложения НДС. Так, ФАС Поволжского округа в
Постановлении от 08.08.2006 по делу N А72-14034/05-28/220
указал на то, что перечисление денежных
средств поставщиком товара ненадлежащего
качества согласно выставленной
покупателем претензии является не
реализацией товаров (работ, услуг), а
возмещением понесенных покупателем по вине
продавца расходов (убытков).
Нужно
отметить, что разъяснения налоговых
органов по данному вопросу далеки от
единодушия. Тем не менее в Письмах ФНС
России от 11.10.2006 N ШТ-6-03/996@, от 11.08.2006 N 03-4-03/1555@
говорится, что возмещение арендатором
стоимости непроизведенного текущего
ремонта не признается реализацией товаров
(работ, услуг). Следовательно, при получении
сумм возмещения объекта обложения НДС у
арендодателя не возникает.
На наш
взгляд, предприятие имеет шанс отстаивать
право не начислять НДС по операциям
возмещения ущерба.
Но если НДС при
выплате возмещения все-таки уплачен,
возникает проблема с получением налогового
вычета. Большинство специалистов говорит о
невозможности принятия такого налога к
вычету все-таки исходя из того, что операции
по возмещению ущерба не облагаются
НДС.
Работник возмещает причиненный им
ущерб
Согласно ст. 1068 ГК РФ организация
обязана возместить ущерб, нанесенный ее
работниками. Возместив ущерб, работодатель
имеет возможность избежать потерь,
воспользовавшись нормой п. 1 ст. 1081 ГК РФ,
которая дает лицу, возместившему вред,
причиненный другим лицом (работником при
исполнении им служебных, должностных или
иных трудовых обязанностей, лицом,
управляющим транспортным средством, и т.п.),
право обратного требования (регресса) к
этому лицу в размере выплаченного
возмещения, если иной размер не установлен
законом.
При этом ст. 238 ТК РФ
оговаривает, что работник обязан
возместить работодателю причиненный ему
прямой действительный ущерб. Неполученные
доходы (упущенная выгода) взысканию с
работника не подлежат.
Возмещение
ущерба производится независимо от
привлечения работника к дисциплинарной,
административной или уголовной
ответственности за действия или
бездействие, которыми причинен ущерб
работодателю.
До принятия решения о
возмещении ущерба конкретными работниками
работодатель обязан провести проверку для
установления размера причиненного ущерба и
причин его возникновения. Для проведения
проверки работодатель имеет право создать
комиссию с участием соответствующих
специалистов.
Истребование от
работника письменного объяснения для
установления причины возникновения ущерба
обязательно. В случае отказа или уклонения
работника от представления объяснения
составляется соответствующий акт.
Порядок взыскания ущерба определен
трудовым законодательством. Ущерб и его
размеры должны быть признаны работником,
для чего необходимо его письменное
согласие о добровольном возмещении ущерба.
По соглашению сторон трудового договора
допускается возмещение ущерба с рассрочкой
платежа. В этом случае работник
представляет работодателю письменное
обязательство о возмещении ущерба с
указанием конкретных сроков платежей. В
случае увольнения работника, который дал
письменное обязательство о добровольном
возмещении ущерба, но отказался возместить
указанный ущерб, непогашенная
задолженность взыскивается в судебном
порядке.
Иначе говоря, предприятие
имеет право взыскивать ущерб только с
согласия работника. Если же данные нормы
трудового законодательства будут нарушены,
работник имеет право обжаловать действия
работодателя в суде.
Когда сам работник
не спешит восстановить справедливость и
компенсировать понесенные убытки, то в суд
может обратиться работодатель. И тогда
взыскание убытка будет осуществляться уже
на основании решения суда.
Заметим,
работодатели не часто подают в суд, в том
числе потому, что их смущает тот факт, что с
работниками не заключены договоры о полной
материальной ответственности.
Действительно, Верховный Суд РФ в
Определении от 01.08.2008 N 48-В08-7 указал, что
организация не имеет права требовать от
ответчика возмещения ущерба в полном
размере, поскольку ст. 243 ТК РФ или иными
федеральными законами не предусмотрена его
полная материальная ответственность, а ст.
241 ТК РФ установлены пределы материальной
ответственности работника (в пределах
своего среднего месячного заработка).
В
то же время трудовое законодательство
предусматривает, что письменные договоры о
полной индивидуальной или коллективной
(бригадной) материальной ответственности
могут быть заключены лишь с работниками,
указанными в Перечне должностей и работ,
замещаемых или выполняемых работниками, с
которыми работодатель может заключать
письменные договоры о полной
индивидуальной или коллективной
(бригадной) материальной ответственности,
утвержденном Постановлением Министерства
труда и социального развития РФ от 31.12.2002 N
85.
На первый взгляд это замкнутый круг.
Но все же отсутствие договора о полной
материальной ответственности не означает,
что ситуация безнадежна, так как ст. 243 ТК РФ
предусмотрены случаи полной материальной
ответственности, возлагаемой на работников
даже при отсутствии договоров о полной
материальной ответственности.
Итак,
полная материальная ответственность
наступит, в частности, за умышленное
причинение ущерба; причинение ущерба в
состоянии алкогольного, наркотического или
иного токсического опьянения; причинение
ущерба в результате преступных действий
работника, установленных приговором суда;
причинение ущерба в результате
административного проступка, если таковой
установлен соответствующим
государственным органом; причинение ущерба
не при исполнении работником трудовых
обязанностей.
Обратимся к комментариям
суда. В п. 12 Постановления Пленума ВС РФ от
16.11.2006 N 52 поясняется, что работник может
быть привлечен к полной материальной
ответственности, если по результатам
рассмотрения дела судьей, органом,
должностным лицом, уполномоченными
рассматривать дела об административных
правонарушениях, в отношении его было
вынесено постановление о назначении
административного наказания, поскольку в
данном случае факт совершения лицом
административного правонарушения
установлен.
Если работник был
освобожден от административной
ответственности за совершение
административного правонарушения в связи с
его малозначительностью, о чем по
результатам рассмотрения дела об
административном правонарушении было
вынесено постановление о прекращении
производства по делу об административном
правонарушении, и работнику было объявлено
устное замечание, на такого работника также
может быть возложена материальная
ответственность в полном размере
причиненного ущерба. Ведь при
малозначительности административного
правонарушения устанавливается факт его
совершения, а также выявляются все признаки
состава правонарушения, а виновник
освобождается лишь от административного
наказания.
Если работника планируется
привлечь к полной материальной
ответственности по основанию причинения
ущерба в результате преступных действий
работника, установленных приговором суда,
то нужно учесть, что обязательным условием
для этого является наличие обвинительного
приговора суда. Прекращение уголовного
дела на стадии предварительного
расследования или в суде, в том числе и по
нереабилитирующим основаниям (в частности,
в связи с истечением сроков давности
уголовного преследования, вследствие акта
об амнистии), либо вынесение судом
оправдательного приговора не может служить
основанием для привлечения лица к полной
материальной ответственности (п. 11
Постановления Пленума ВС РФ от 16.11.2006 N 52).
Работник, виновный в причинении ущерба
работодателю, может добровольно возместить
его полностью или частично. С согласия
работодателя работник может передать ему
для возмещения причиненного ущерба
равноценное имущество или исправить
поврежденное (пример 5).
Пример 5. В
результате неосторожных действий
работника ООО "З", признавшего свою вину, МУП
"А" был нанесен ущерб на сумму 49 000 руб.
ООО "З" согласилось компенсировать ущерб,
сумму ущерба признало. А после расчетов с
пострадавшей стороной в порядке регрессии
выставило требования на сумму 49 000 руб.
виновному работнику, который в свою очередь
также их признал.
По соглашению с
администрацией предприятия 9000 руб. в счет
возмещения ущерба должно быть удержано из
заработной платы, а оставшуюся часть
возмещения ущерба работник согласился
внести в кассу предприятия.
В учете были
произведены записи:
Д-т сч. 91-2 "Прочие
расходы"
К-т сч. 76 "Расчеты с разными
дебиторами и кредиторами"
49 000 руб.
отражен признанный ущерб перед МУП "А";
Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и
кредиторами"
К-т сч. 51 "Расчетные
счета"
49 000 руб.
перечислены денежные
средства в счет возмещения ущерба;
Д-т
сч. 73 "Расчеты с персоналом по прочим
операциям"
К-т сч. 91-1 "Прочие доходы"
49 000 руб.
сумма возмещенного ущерба
отнесена на работника предприятия как
виновное лицо;
Д-т сч. 70 "Расчеты с
персоналом по оплате труда"
К-т сч. 73
"Расчеты с персоналом по прочим
операциям"
9000 руб.
часть суммы
ущерба по заявлению работника удержана из
заработной платы;
Д-т сч. 50 "Касса"
К-т
сч. 73 "Расчеты с персоналом по прочим
операциям"
40 000 руб.
оставшаяся часть
возмещения ущерба внесена работником в
кассу предприятия.
Но не всегда сумма
ущерба может быть взыскана с виновного
лица. Нередко материальное положение
работника таково, что с него просто нечего
взыскать. Или сумма ущерба столь велика, что
не может быть погашена даже за длительный
период времени. В такой ситуации можно
простить долг или взыскать часть суммы. Но
как же это повлияет на базу налога на
прибыль?
На первый взгляд следует
обратиться к нормам пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ и
учесть сумму при расчете налогооблагаемой
базы. Однако Минфин России в Письме от 24.07.2007
N 03-03-06/1/519 указал, что расходы работодателя
по возмещению причиненного контрагенту
ущерба, не покрытые сотрудником
организации, не уменьшают базу по налогу на
прибыль организаций, так как такие затраты
противоречат положениям ст. 252 НК РФ.
Однако нормы пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ не ставят
возможность учета сумм ущерба при расчете
налога на прибыль в зависимость от того,
будут они компенсированы виновником или
нет. Такой позиции придерживаются
арбитражные суды (Постановления ФАС
Уральского округа от 13.03.2009 N Ф09-1303/09-С2, ФАС
Западно-Сибирского округа от 03.07.2007 N
Ф04-4416/2007(35835-А46-37) и др.). Исходя из этой
позиции, суммы возмещенного ущерба, не
взысканные с виновного работника, могут
быть признаны в целях налогообложения
прибыли.
Д.В.Кислов
Подписано в
печать
15.03.2010
В декабре 2009 года автомобиль федерального учреждения попал в ДТП. Водитель организации признан виновным. В январе 2010 года произведен ремонт автомобиля за счет средств учреждения. Автомобиль находится в оперативном управлении и учитывается по виду деятельности "1" (бюджетная деятельность). Взыскание с виновного работника суммы причиненного ущерба производится по распоряжению работодателя в пределах среднего заработка и удерживается из заработной платы. В статье рассказано, как поступить учреждению: удержанную сумму перечислить в доход бюджета или восстановить кассовый расход отчетного года, и как отразить это в учете.
По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации денежные средства, полученные (удержанные) в счет возмещения причиненного ущерба (произведенных в текущем финансовом году кассовых расходов), могут быть учтены на лицевом счете бюджетного учреждения как восстановление кассовой выплаты.
Возмещение ущерба
Порядок кассового обслуживания исполнения федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов и порядок осуществления территориальными органами Федерального казначейства отдельных функций финансовых органов субъектов РФ и муниципальных образований по исполнению соответствующих бюджетов утвержден приказом Федерального казначейства от 10.10.2008 N 8н (далее - Порядок N 8н).
Согласно п. 2.5.6 Порядка N 8н суммы возврата дебиторской задолженности прошлых лет подлежат перечислению в доход соответствующего бюджета. В то же время суммы возврата дебиторской задолженности, образовавшейся у получателя бюджетных средств в текущем финансовом году, учитываются на соответствующем лицевом счете как восстановление кассовой выплаты с отражением по тем же кодам бюджетной классификации, по которым была произведена кассовая выплата (п. 2.5.4 Порядка N 8н).
Анализ разъяснений, которые дают должностные лица уполномоченных органов, позволяет сделать следующие выводы.
- Под "возвратом дебиторской задолженности" понимается любое поступление денежных средств, направленное на компенсацию конкретных кассовых расходов бюджетного учреждения. Иными словами, для того, чтобы кассовая выплата была восстановлена в соответствии с п. 2.5.4 Порядка N 8н, денежные средства вовсе не обязательно должны поступить от того юридического (физического) лица, которому такая выплата была произведена.
- Порядок движения денежных средств в подобных ситуациях не зависит от того, в добровольном или принудительном порядке поступают такие средства, главное - расходы какого периода они компенсируют.
- Даже если не была отражена в бюджетном учете, но поступающие в текущем финансовом году денежные средства связаны с компенсацией расходов прошлых лет, данные суммы должны быть направлены в доход соответствующего бюджета. При этом сама задолженность будет отражена в текущем году.
- Для восстановления кассовых расходов учреждению необходимо иметь соответствующие документы, которые подтверждали бы, что денежные средства поступают в счет компенсации конкретных расходов.
- В том случае, если сумму "возмещения ущерба" нельзя однозначно квалифицировать в качестве компенсации какого-либо кассового расхода текущего финансового года, поступающей в порядке возврата дебиторской задолженности, следует руководствоваться положениями ст. 41 БК РФ и перечислять денежные средства в доход соответствующего бюджета.
Данные выводы подтверждаются, например, разъяснениями должностных лиц Минфина России по вопросу бюджетного учета при возврате средств сотрудником в том случае, если он превысил лимит по телефонным переговорам (письмо Минфина России от 26.10.2006 N 02-14-10а/2851; Минфин разъясняет (А.Ю. Ильина, "Бюджетный учет", N 7, июль 2009 г.)).
Право привлечь работника к материальной ответственности возникает у работодателя в силу заключенного между сторонами трудового договора (часть первая ст. 232 Трудового кодекса). Во время действия трудового договора работодатель вправе производить удержания из заработной платы работника в случаях, предусмотренных Трудовым кодексом РФ или иными федеральными законами (ст. 137 ТК РФ), в том числе и для взыскания суммы ущерба, не превышающего среднего месячного заработка (часть первая ст. 248 ТК РФ). Удержания производятся при выплате заработной платы с учетом ограничений, установленных ст. 138 ТК РФ.
Таким образом, учитывая тот факт, что взыскание с виновного работника суммы причиненного ущерба производится по распоряжению работодателя, считаем, что в рассматриваемой ситуации речь не может идти о добровольном возмещении ущерба через кассу бюджетного учреждения. Иными словами, сумма ущерба должна быть удержана из заработной платы в установленном порядке. В то же время виновное лицо имеет право еще до начисления заработной платы (в добровольном порядке) вносить соответствующие суммы в кассу учреждения.
Бюджетный учет
Единый порядок ведения бюджетного учета в Российской Федерации установлен Инструкцией по бюджетному учету, утвержденной приказом Минфина России от 30.12.2008 N 148н (далее - Инструкция N 148н).
В соответствии с положениями п. 170 Инструкции N 148н на счете 020900000 "Расчеты по недостачам" учитываются расчеты по суммам:
- выявленных недостач и хищений денежных средств и ценностей;
- суммы потерь от порчи материальных ценностей;
- другие суммы, подлежащие удержанию в установленном порядке;
- другие суммы, подлежащие списанию в установленном порядке.
Однако аналитические счета 020900000 "Расчеты по недостачам" предполагают учет в разрезе недостач конкретных видов активов (основных средств, материальных запасов, финансовых активов и т.д.). Таким образом, данный счет, по нашему мнению, нецелесообразно использовать в рассматриваемой ситуации.
В данном случае, например, может быть использован счет 030403000 "Расчеты по удержаниям из выплат по оплате труда", на котором учитываются расчеты по удержаниям из заработной платы на основании различных документов.
В том случае, если сотрудник в добровольном порядке вносит денежные средства в кассу учреждения (до начисления заработной платы), в бюджетном учете могут быть сделаны следующие проводки:
Дебет КИФ 120104510 Кредит КРБ 130403730
- внесена в кассу учреждения сумма в счет возмещения ущерба;
Дебет КРБ 121003560 Кредит КИФ 120104610
- внесены на учреждения наличные денежные средства;
Дебет КРБ 130405225 Кредит КРБ 121003660
- зачислены на лицевой счет учреждения наличные денежные средства;
В том случае, если сумма причиненного ущерба была удержана из заработной платы виновного лица в установленном порядке, следует учитывать положения п. 2.3.2 Порядка N 8н. В соответствии с данной нормой операции по восстановлению получателем бюджетных средств суммы произведенной им кассовой выплаты с одного кода бюджетной классификации на другой код бюджетной классификации классифицируются как внебанковские операции и осуществляются на основании представленной в орган Федерального казначейства Заявки на кассовый расход.
В этом случае в бюджетном учете могут быть сделаны следующие записи:
Дебет КРБ 130403830 Кредит КДБ 140101180
- отражена сумма материального ущерба, которая подлежит взысканию по распоряжению работодателя;
Дебет КРБ 130201830 Кредит КРБ 130403730
- произведено удержание из заработной платы;
Дебет КРБ 130405225 Кредит КРБ 130405211
- восстановлена кассовая выплата на основании Заявки на кассовый расход;
Дебет КДБ 140101180 Кредит КРБ 140101225
- произведена корректировка финансового результата.
Если автомобиль, приобретенный за счет бюджетных средств, попал в ДТП. В феврале поступило страховое возмещение на ремонт автомобиля. В I квартале 2010 года средства не были потрачены. Надо ли платить с полученной суммы и отражать его в декларации. Надо ли платить налог на прибыль, если страховое возмещение бюджетная организация потратила не в полном объеме, а оставшаяся сумма не была перечислена в бюджет.
По нашему мнению, в данном случае средства страхового возмещения не могут рассматриваться в качестве внереализационных доходов бюджетного учреждения и не учитываются при налогообложении прибыли.
После осуществления расходов за счет страхового возмещения в соответствии с генеральным разрешением и сметой остаток средств, согласно положениям бюджетного законодательства, должен быть перечислен в доход федерального бюджета.
Согласно положениям ст. 246 Налогового кодекса российские организации являются плательщиками налога на прибыль организаций. При этом бюджетные учреждения не являются исключением. Прибылью признается разница между полученными доходами и произведенными расходами, определяемыми в соответствии с гл. 25 НК РФ (ст. 247 НК РФ). Особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями определены в ст. 321.1 НК РФ.
Бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, а также получающие доходы от иных источников, в целях налогообложения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников (п. 1 ст. 321.1 НК РФ). При этом под иными источниками понимаются доходы от коммерческой деятельности - доходы бюджетных учреждений, получаемые от юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, и внереализационные доходы.
Налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности (абзац 3 п. 1 ст. 321.1 НК РФ).
По общему правилу, суммы страхового возмещения, полученные организациями от страховых компаний, относятся к внереализационным доходам, которые учитываются в составе доходов при расчете налога на прибыль в соответствии с положениями ст. 250 НК РФ (смотрите, например, письмо Минфина России от 08.10.2009 N 03-03-06/1/656).
Таким образом, в рассматриваемой ситуации важно определить следующее. Относятся ли суммы, поступающие в бюджетное учреждение, к целевым средствам или с точки зрения налогового законодательства они могут быть отнесены к внереализационным доходам даже в том случае, если расходы по страхованию осуществлялись за счет средств бюджета и транспортное средство учитывалось в рамках бюджетной деятельности. При этом нормы НК РФ следует рассматривать во взаимосвязи с нормами бюджетного законодательства.
Согласно ст. 41 БК РФ средства, полученные в результате применения мер гражданско-правовой, административной и уголовной ответственности, в том числе штрафы, конфискации, компенсации, а также средства, полученные в возмещение вреда, причиненного РФ, субъектам РФ, муниципальным образованиям, и иные суммы принудительного изъятия относятся к неналоговым доходам бюджета.
При этом в соответствии с Приложением N 1 к Федеральному закону от 02.12.2009 N 308-ФЗ "О федеральном бюджете на 2010 год и на плановый период 2011 и 2012 годов" (далее - Закон N 308-ФЗ) доходы от возмещения ущерба при возникновении страховых случаев, когда выгодоприобретателями по договорам страхования выступают получатели средств федерального бюджета, подлежат перечислению в федеральный бюджет по нормативу 100%.
В то же время в рассматриваемой ситуации необходимо учитывать определенные особенности, связанные с зачислением в доход бюджета такого рода доходов.
- В соответствии с положениями ст. 13 Федерального закона от 25.04.2002 N 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств" выгодоприобретателем по договору страхования будет являться именно бюджетное учреждение, то есть страховая выплата должна быть произведена страховщиком в пользу потерпевшего (получателя бюджетных средств).
- На лицевой счет учреждения (в рамках бюджетной деятельности) сумма страхового возмещения в соответствии с положениями действующих нормативных документов зачислена быть не может, так как ее нельзя квалифицировать в качестве средств бюджетного финансирования или восстановления кассовых расходов. Таким образом, суммы страхового возмещения могут быть зачислены только на лицевой счет (по приносящей доход деятельности).
- Согласно положениям п. 1 ст. 6 Закона N 308-ФЗ, а также части 11 ст. 5 Федерального закона от 26.04.2007 N 63-ФЗ средства, полученные федеральными бюджетными учреждениями от приносящей доход деятельности, учитываются и расходуются указанными бюджетными учреждениями в установленном Минфином России порядке. Такой порядок установлен для получателей средств федерального бюджета приказом Минфина России от 01.09.2008 N 88н. При этом все вышеуказанные документы предполагают, что получение и расходование средств, учитываемых на лицевых счетах (по приносящей доход деятельности), может осуществляться только на основании генерального разрешения главного распорядителя (распорядителя) бюджетных средств, а также сметы доходов и расходов.
- По своему смыслу страховые выплаты предполагают компенсацию ущерба страхователя. Поэтому главным распорядителем (распорядителем) бюджетных средств может быть принято решение о возможности расходования подведомственными учреждениями данных сумм для осуществления ремонта автотранспортных средств. Соответственно, такое решение подтверждается генеральным разрешением и сметой, оформленными в установленном порядке.
Таким образом, действующее законодательство рассматривает суммы, поступившие в счет возмещения ущерба при возникновении страховых случаев (когда выгодоприобретателями по договорам страхования выступают получатели средств федерального бюджета) в качестве доходов бюджета. При этом действующие нормативные документы в целях результативного и эффективного использования таких средств допускает особый порядок их расходования до зачисления в доход бюджета (смотрите, например, письмо Минфина России от 24.02.2004 N 03-01-01/08-85). Иными словами, норматив, указанный в Приложении 1 к Закона N 308-ФЗ, применяется для распределения средств, поступивших на балансовый счет 40101 "Доходы, распределяемые органами Федерального казначейства между уровнями бюджетной системы Российской Федерации" (в части сумм неиспользованной в соответствии со сметой страховой выплаты).
Следовательно, в данной ситуации суммы страхового возмещения могут рассматриваться в качестве целевых средств, которые поступают и используются в рамках бюджетной деятельности.
В то же время мы не исключаем возможных претензий со стороны налоговых органов. Такие претензии могут быть основаны на том, что поступление и расходование сумм страхового возмещения учитывается на лицевом счете (по приносящей доход деятельности).
В этой связи напомним, что Минфин России неоднократно указывал, что налоговое законодательство не связывает возникновение обязанности по исчислению и уплате налога на прибыль организаций с обязательным поступлением денежных средств на тот или иной лицевой счет (зачислением в доход бюджета). Так, например, рассматривая вопросы исчисления налога на прибыль при сдаче в аренду имущества, находящегося в государственной (муниципальной) собственности, специалисты финансового ведомства указывают, что налоговые обязательства возникают независимо от того, что арендная плата в полном размере зачисляется в доход бюджета (смотрите, например, письма Минфина России от 14.11.2008 N 02-03-0/3467, от 27.03.2009 N 03-03-05/54). При этом неизменно делается ссылка на п. 3 ст. 41 БК РФ.
Таким образом, сам факт учета страхового возмещения на лицевом счете (по приносящей доход деятельности) не может служить основанием для учета данных сумм при налогообложении прибыли.
При этом обращаем внимание на то, что п. 3 ст. 41 Бюджетного кодекса предполагает зачисление в бюджет только после уплаты налогов и сборов:
- доходов от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности;
- доходов от продажи имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности;
- доходов от платных услуг, оказываемых бюджетными учреждениями.
А вот средства, полученные в возмещение вреда, причиненного Российской Федерации, в соответствии с положениями ст. 41 БК РФ, в полном объеме относятся к доходам федерального бюджета. Именно к таким доходам относятся доходы от возмещения ущерба при возникновении страховых случаев (смотрите, например, Приложения NN 1, 6 к Указаниям о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 30.12.2009 N 150н).
Кроме того, следует учитывать, что в соответствии со ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" НК РФ. В рассматриваемом же случае нормативными документами установлено, что сумма страхового возмещения должна быть направлена в доход бюджета, а полученные доходы и произведенные расходы связаны только с бюджетной деятельностью.
Немаловажен и тот факт, что расходы по ремонту автомобиля в данном случае в соответствии с положениями п. 1 ст. 252 НК РФ не могут быть учтены при налогообложении прибыли, так как не относятся к деятельности, направленной на получение дохода. При этом возникновение у бюджетного учреждения обязательств по уплате налога на прибыль в том случае, если страховое возмещение будет полностью направлено на ремонт автомобиля, по нашему мнению, не в полной мере соответствует компенсационному характеру таких денежных средств. В этом случае учреждению пришлось бы дополнительно планировать расходы по уплате налога на прибыль, в то время как, например, у коммерческой организации в аналогичной ситуации и доходы и расходы были бы учтены при налогообложении прибыли. То есть можно было бы говорить о нарушении конституционного принципа равенства налогообложения, на котором основано законодательство о налогах и сборах (п. 1 ст. 3 НК РФ).
Таким образом, в данной ситуации средства страхового возмещения не могут рассматриваться в качестве внереализационных доходов бюджетного учреждения и не учитываются при налогообложении прибыли. Отметим, что данную точку зрения разделяет и большинство специалистов.
В то же время следует учитывать, что по рассматриваемому вопросу отсутствуют какие-либо разъяснения уполномоченных органов, касающиеся бюджетных организаций. Нам неизвестна также и соответствующая судебная практика. Возможность применения бюджетного законодательства при решении вопросов о налогообложении тех или иных сумм прямо НК РФ не предусмотрена и следует только из отдельных писем Минфина России.
Кроме того, специалисты финансового ведомства в письме от 24.03.2010 N 03-03-06/4/30 пришли к выводу, что пени за просрочку поставки товара являются внереализационным доходом бюджетного учреждения и согласно ст. 321.1 НК РФ подлежат учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. При этом данные средства учитываются в доходах бюджета по тому же основанию, что и страховое возмещение.
Таким образом, сохраняется возможность разногласий с налоговыми органами по вопросу налогообложения прибыли в данном случае. Поэтому напоминаем, что на основании положений пп. 2 п. 1 ст. 21, п. 2 ст. 24 НК РФ учреждение может обратиться с запросом в Минфин России для получения в свой адрес письменных разъяснений по вопросу налогообложения доходов от возмещения ущерба при возникновении страховых случаев (по имуществу, приобретенному за счет средств бюджета). Выполнение таких письменных разъяснений Минфина России, в случае спора с налоговыми органами, исключает вину лица в совершении налогового правонарушения (пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ).
В.В. Пименов,
М.Ю. Миллиард,
А.Н. Суховерхова,
эксперты службы
Правового консалтинга ГАРАНТ
Список литературы :
- Бюджетный кодекс РФ
- Налоговый кодекс РФ.
- Инструкция по бюджетному учету, утвержденная приказом Минфина России от 30.12.2008 N 148н.
- Приказ Федерального казначейства от 10.10.2008 N 8н.
- Трудовой кодекс РФ.
В декабре 2009 года автомобиль федерального учреждения попал в ДТП. Водитель организации признан виновным. В январе 2010 года произведен ремонт автомобиля за счет средств учреждения. Автомобиль находится в оперативном управлении и учитывается по виду деятельности "1" (бюджетная деятельность). Взыскание с виновного работника суммы причиненного ущерба производится по распоряжению работодателя в пределах среднего заработка и удерживается из заработной платы. В статье рассказано, как поступить учреждению: удержанную сумму перечислить в доход бюджета или восстановить кассовый расход отчетного года, и как отразить это в учете.
По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации денежные средства, полученные (удержанные) в счет возмещения причиненного ущерба (произведенных в текущем финансовом году кассовых расходов), могут быть учтены на лицевом счете бюджетного учреждения как восстановление кассовой выплаты.
Возмещение ущерба
Порядок кассового обслуживания исполнения федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов и порядок осуществления территориальными органами Федерального казначейства отдельных функций финансовых органов субъектов РФ и муниципальных образований по исполнению соответствующих бюджетов утвержден приказом Федерального казначейства от 10.10.2008 N 8н (далее - Порядок N 8н).
Согласно п. 2.5.6 Порядка N 8н суммы возврата дебиторской задолженности прошлых лет подлежат перечислению в доход соответствующего бюджета. В то же время суммы возврата дебиторской задолженности, образовавшейся у получателя бюджетных средств в текущем финансовом году, учитываются на соответствующем лицевом счете как восстановление кассовой выплаты с отражением по тем же кодам бюджетной классификации, по которым была произведена кассовая выплата (п. 2.5.4 Порядка N 8н).
Анализ разъяснений, которые дают должностные лица уполномоченных органов, позволяет сделать следующие выводы.
- Под "возвратом дебиторской задолженности" понимается любое поступление денежных средств, направленное на компенсацию конкретных кассовых расходов бюджетного учреждения. Иными словами, для того, чтобы кассовая выплата была восстановлена в соответствии с п. 2.5.4 Порядка N 8н, денежные средства вовсе не обязательно должны поступить от того юридического (физического) лица, которому такая выплата была произведена.
- Порядок движения денежных средств в подобных ситуациях не зависит от того, в добровольном или принудительном порядке поступают такие средства, главное - расходы какого периода они компенсируют.
- Даже если дебиторская задолженность не была отражена в бюджетном учете, но поступающие в текущем финансовом году денежные средства связаны с компенсацией расходов прошлых лет, данные суммы должны быть направлены в доход соответствующего бюджета. При этом сама задолженность будет отражена в текущем году.
- Для восстановления кассовых расходов учреждению необходимо иметь соответствующие , которые подтверждали бы, что денежные средства поступают в счет компенсации конкретных расходов.
- В том случае, если сумму "возмещения ущерба" нельзя однозначно квалифицировать в качестве компенсации какого-либо кассового расхода текущего финансового года, поступающей в порядке возврата дебиторской задолженности, следует руководствоваться положениями ст. 41 БК РФ и перечислять денежные средства в доход соответствующего бюджета.
Данные выводы подтверждаются, например, разъяснениями должностных лиц Минфина России по вопросу бюджетного учета при возврате средств сотрудником в том случае, если он превысил лимит по телефонным переговорам (письмо Минфина России от 26.10.2006 N 02-14-10а/2851; Минфин разъясняет (А.Ю. Ильина, "Бюджетный учет", N 7, июль 2009 г.)).
Право привлечь работника к материальной ответственности возникает у работодателя в силу заключенного между сторонами трудового договора (часть первая ст. 232 ). Во время действия трудового договора работодатель вправе производить удержания из заработной платы работника в случаях, предусмотренных Трудовым кодексом РФ или иными федеральными законами (ст. 137 ТК РФ), в том числе и для взыскания суммы ущерба, не превышающего среднего месячного заработка (часть первая ст. 248 ТК РФ). Удержания производятся при выплате заработной платы с учетом ограничений, установленных ст. 138 ТК РФ.
Таким образом, учитывая тот факт, что взыскание с виновного работника суммы причиненного ущерба производится по распоряжению работодателя, считаем, что в рассматриваемой ситуации речь не может идти о добровольном возмещении ущерба через кассу бюджетного учреждения. Иными словами, сумма ущерба должна быть удержана из заработной платы в установленном порядке. В то же время виновное лицо имеет право еще до начисления заработной платы (в добровольном порядке) вносить соответствующие суммы в кассу учреждения.
Бюджетный учет
Единый порядок ведения бюджетного учета в Российской Федерации установлен Инструкцией по бюджетному учету, утвержденной приказом Минфина России от 30.12.2008 N 148н (далее - Инструкция N 148н).
В соответствии с положениями п. 170 Инструкции N 148н на счете 020900000 "Расчеты по недостачам" учитываются расчеты по суммам:
- выявленных недостач и хищений денежных средств и ценностей;
- суммы потерь от порчи материальных ценностей;
- другие суммы, подлежащие удержанию в установленном порядке;
- другие суммы, подлежащие списанию в установленном порядке.
Однако аналитические счета 020900000 "Расчеты по недостачам" предполагают учет в разрезе недостач конкретных видов активов (основных средств, материальных запасов, финансовых активов и т.д.). Таким образом, данный счет, по нашему мнению, нецелесообразно использовать в рассматриваемой ситуации.
В данном случае, например, может быть использован счет 030403000 "Расчеты по удержаниям из выплат по оплате труда", на котором учитываются расчеты по удержаниям из заработной платы на основании различных документов.
В том случае, если сотрудник в добровольном порядке вносит денежные средства в кассу учреждения (до начисления заработной платы), в бюджетном учете могут быть сделаны следующие проводки:
Дебет КИФ 120104510 Кредит КРБ 130403730
- внесена в кассу учреждения сумма в счет возмещения ущерба;
Дебет КРБ 121003560 Кредит КИФ 120104610
- внесены на лицевой счет учреждения наличные денежные средства;
Дебет КРБ 130405225 Кредит КРБ 121003660
- зачислены на лицевой счет учреждения наличные денежные средства;
В том случае, если сумма причиненного ущерба была удержана из заработной платы виновного лица в установленном порядке, следует учитывать положения п. 2.3.2 Порядка N 8н. В соответствии с данной нормой операции по восстановлению получателем бюджетных средств суммы произведенной им кассовой выплаты с одного кода бюджетной классификации на другой код бюджетной классификации классифицируются как внебанковские операции и осуществляются на основании представленной в орган Федерального казначейства Заявки на кассовый расход.
В этом случае в бюджетном учете могут быть сделаны следующие записи:
Дебет КРБ 130403830 Кредит КДБ 140101180
- отражена сумма материального ущерба, которая подлежит взысканию по распоряжению работодателя;
Дебет КРБ 130201830 Кредит КРБ 130403730
- произведено удержание из заработной платы;
Дебет КРБ 130405225 Кредит КРБ 130405211
- восстановлена кассовая выплата на основании Заявки на кассовый расход;
Дебет КДБ 140101180 Кредит КРБ 140101225
- произведена корректировка финансового результата.
Если автомобиль, приобретенный за счет бюджетных средств, попал в ДТП. В феврале поступило страховое возмещение на ремонт автомобиля. В I квартале 2010 года средства не были потрачены. Надо ли платить налог на прибыль с полученной суммы и отражать его в декларации. Надо ли платить налог на прибыль, если страховое возмещение бюджетная организация потратила не в полном объеме, а оставшаяся сумма не была перечислена в бюджет.
По нашему мнению, в данном случае средства страхового возмещения не могут рассматриваться в качестве внереализационных доходов бюджетного учреждения и не учитываются при налогообложении прибыли.
После осуществления расходов за счет страхового возмещения в соответствии с генеральным разрешением и сметой остаток средств, согласно положениям бюджетного , должен быть перечислен в доход федерального бюджета.
Согласно положениям ст. 246 российские организации являются плательщиками налога на прибыль организаций. При этом бюджетные учреждения не являются исключением. Прибылью признается разница между полученными доходами и произведенными расходами, определяемыми в соответствии с гл. 25 НК РФ (ст. 247 НК РФ). Особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями определены в ст. 321.1 НК РФ.
Бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, а также получающие доходы от иных источников, в целях налогообложения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников (п. 1 ст. 321.1 НК РФ). При этом под иными источниками понимаются доходы от коммерческой деятельности - доходы бюджетных учреждений, получаемые от юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, и внереализационные доходы.
Налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности (абзац 3 п. 1 ст. 321.1 НК РФ).
По общему правилу, суммы страхового возмещения, полученные организациями от страховых компаний, относятся к внереализационным доходам, которые учитываются в составе доходов при расчете налога на прибыль в соответствии с положениями ст. 250 НК РФ (смотрите, например, письмо Минфина России от 08.10.2009 N 03-03-06/1/656).
Таким образом, в рассматриваемой ситуации важно определить следующее. Относятся ли суммы, поступающие в бюджетное учреждение, к целевым средствам или с точки зрения налогового законодательства они могут быть отнесены к внереализационным доходам даже в том случае, если расходы по страхованию осуществлялись за счет средств бюджета и транспортное средство учитывалось в рамках бюджетной деятельности. При этом нормы НК РФ следует рассматривать во взаимосвязи с нормами бюджетного законодательства.
Согласно ст. 41 БК РФ средства, полученные в результате применения мер гражданско-правовой, административной и уголовной ответственности, в том числе штрафы, конфискации, компенсации, а также средства, полученные в возмещение вреда, причиненного РФ, субъектам РФ, муниципальным образованиям, и иные суммы принудительного изъятия относятся к неналоговым доходам бюджета.
При этом в соответствии с Приложением N 1 к Федеральному закону от 02.12.2009 N 308-ФЗ "О федеральном бюджете на 2010 год и на плановый период 2011 и 2012 годов" (далее - Закон N 308-ФЗ) доходы от возмещения ущерба при возникновении страховых случаев, когда выгодоприобретателями по договорам страхования выступают получатели средств федерального бюджета, подлежат перечислению в федеральный бюджет по нормативу 100%.
В то же время в рассматриваемой ситуации необходимо учитывать определенные особенности, связанные с зачислением в доход бюджета такого рода доходов.
- В соответствии с положениями ст. 13 Федерального закона от 25.04.2002 N 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств" выгодоприобретателем по договору страхования будет являться именно бюджетное учреждение, то есть страховая выплата должна быть произведена страховщиком в пользу потерпевшего (получателя бюджетных средств).
- На лицевой счет учреждения (в рамках бюджетной деятельности) сумма страхового возмещения в соответствии с положениями действующих нормативных документов зачислена быть не может, так как ее нельзя квалифицировать в качестве средств бюджетного финансирования или восстановления кассовых расходов. Таким образом, суммы страхового возмещения могут быть зачислены только на лицевой счет (по приносящей доход деятельности).
- Согласно положениям п. 1 ст. 6 Закона N 308-ФЗ, а также части 11 ст. 5 Федерального закона от 26.04.2007 N 63-ФЗ средства, полученные федеральными бюджетными учреждениями от приносящей доход деятельности, учитываются и расходуются указанными бюджетными учреждениями в установленном Минфином России порядке. Такой порядок установлен для получателей средств федерального бюджета приказом Минфина России от 01.09.2008 N 88н. При этом все вышеуказанные документы предполагают, что получение и расходование средств, учитываемых на лицевых счетах (по приносящей доход деятельности), может осуществляться только на основании генерального разрешения главного распорядителя (распорядителя) бюджетных средств, а также сметы доходов и расходов.
- По своему смыслу страховые выплаты предполагают компенсацию ущерба страхователя. Поэтому главным распорядителем (распорядителем) бюджетных средств может быть принято решение о возможности расходования подведомственными учреждениями данных сумм для осуществления ремонта автотранспортных средств. Соответственно, такое решение подтверждается генеральным разрешением и сметой, оформленными в установленном порядке.
Таким образом, действующее рассматривает суммы, поступившие в счет возмещения ущерба при возникновении страховых случаев (когда выгодоприобретателями по договорам страхования выступают получатели средств федерального бюджета) в качестве доходов бюджета. При этом действующие нормативные документы в целях результативного и эффективного использования таких средств допускает особый порядок их расходования до зачисления в доход бюджета (смотрите, например, письмо Минфина России от 24.02.2004 N 03-01-01/08-85). Иными словами, норматив, указанный в Приложении 1 к Закона N 308-ФЗ, применяется для распределения средств, поступивших на балансовый счет 40101 "Доходы, распределяемые органами Федерального казначейства между уровнями бюджетной системы Российской Федерации" (в части сумм неиспользованной в соответствии со сметой страховой выплаты).
Следовательно, в данной ситуации суммы страхового возмещения могут рассматриваться в качестве целевых средств, которые поступают и используются в рамках бюджетной деятельности.
В то же время мы не исключаем возможных претензий со стороны налоговых органов. Такие претензии могут быть основаны на том, что поступление и расходование сумм страхового возмещения учитывается на лицевом счете (по приносящей доход деятельности).
В этой связи напомним, что Минфин России неоднократно указывал, что налоговое законодательство не связывает возникновение обязанности по исчислению и уплате налога на прибыль организаций с обязательным поступлением денежных средств на тот или иной лицевой счет (зачислением в доход бюджета). Так, например, рассматривая вопросы исчисления налога на прибыль при сдаче в аренду имущества, находящегося в государственной (муниципальной) собственности, специалисты финансового ведомства указывают, что налоговые обязательства возникают независимо от того, что арендная плата в полном размере зачисляется в доход бюджета (смотрите, например, письма Минфина России от 14.11.2008 N 02-03-0/3467, от 27.03.2009 N 03-03-05/54). При этом неизменно делается ссылка на п. 3 ст. 41 БК РФ.
Таким образом, сам факт учета страхового возмещения на лицевом счете (по приносящей доход деятельности) не может служить основанием для учета данных сумм при налогообложении прибыли.
При этом обращаем внимание на то, что п. 3 ст. 41 предполагает зачисление в бюджет только после уплаты налогов и сборов:
- доходов от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности;
- доходов от продажи имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности;
- доходов от платных услуг, оказываемых бюджетными учреждениями.
А вот средства, полученные в возмещение вреда, причиненного Российской Федерации, в соответствии с положениями ст. 41 БК РФ, в полном объеме относятся к доходам федерального бюджета. Именно к таким доходам относятся доходы от возмещения ущерба при возникновении страховых случаев (смотрите, например, Приложения NN 1, 6 к Указаниям о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 30.12.2009 N 150н).
Кроме того, следует учитывать, что в соответствии со ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" НК РФ. В рассматриваемом же случае нормативными документами установлено, что сумма страхового возмещения должна быть направлена в доход бюджета, а полученные доходы и произведенные расходы связаны только с бюджетной деятельностью.
Немаловажен и тот факт, что расходы по ремонту автомобиля в данном случае в соответствии с положениями п. 1 ст. 252 НК РФ не могут быть учтены при налогообложении прибыли, так как не относятся к деятельности, направленной на получение дохода. При этом возникновение у бюджетного учреждения обязательств по уплате налога на прибыль в том случае, если страховое возмещение будет полностью направлено на ремонт автомобиля, по нашему мнению, не в полной мере соответствует компенсационному характеру таких денежных средств. В этом случае учреждению пришлось бы дополнительно планировать расходы по уплате налога на прибыль, в то время как, например, у коммерческой организации в аналогичной ситуации и доходы и расходы были бы учтены при налогообложении прибыли. То есть можно было бы говорить о нарушении конституционного принципа равенства налогообложения, на котором основано законодательство о налогах и сборах (п. 1 ст. 3 НК РФ).
Таким образом, в данной ситуации средства страхового возмещения не могут рассматриваться в качестве внереализационных доходов бюджетного учреждения и не учитываются при налогообложении прибыли. Отметим, что данную точку зрения разделяет и большинство специалистов.
В то же время следует учитывать, что по рассматриваемому вопросу отсутствуют какие-либо разъяснения уполномоченных органов, касающиеся бюджетных организаций. Нам неизвестна также и соответствующая судебная практика. Возможность применения бюджетного законодательства при решении вопросов о налогообложении тех или иных сумм прямо НК РФ не предусмотрена и следует только из отдельных писем Минфина России.
Кроме того, специалисты финансового ведомства в письме от 24.03.2010 N 03-03-06/4/30 пришли к выводу, что пени за просрочку поставки товара являются внереализационным доходом бюджетного учреждения и согласно ст. 321.1 НК РФ подлежат учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. При этом данные средства учитываются в доходах бюджета по тому же основанию, что и страховое возмещение.
Таким образом, сохраняется возможность разногласий с налоговыми органами по вопросу налогообложения прибыли в данном случае. Поэтому напоминаем, что на основании положений пп. 2 п. 1 ст. 21, п. 2 ст. 24 НК РФ учреждение может обратиться с запросом в Минфин России для получения в свой адрес письменных разъяснений по вопросу налогообложения доходов от возмещения ущерба при возникновении страховых случаев (по имуществу, приобретенному за счет средств бюджета). Выполнение таких письменных разъяснений Минфина России, в случае спора с налоговыми органами, исключает вину лица в совершении налогового правонарушения (пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ).
В.В. Пименов,
М.Ю. Миллиард,
А.Н. Суховерхова,
эксперты службы
Правового консалтинга ГАРАНТ
Список литературы :
- Бюджетный кодекс РФ
- Налоговый кодекс РФ.
- Инструкция по бюджетному учету, утвержденная приказом Минфина России от 30.12.2008 N 148н.
- Приказ Федерального казначейства от 10.10.2008 N 8н.
- Трудовой кодекс РФ.
Автомобиль, принадлежащий организации, попал в аварию и не подлежит восстановлению. По договору страхования КАСКО организация получает полное страховое возмещение с передачей автомобиля в собственность страховой компании. Каким образом отражается операция по передаче автомобиля страховой компании в бухгалтерском и налоговом учете?
Согласно п. 1 ст. 929 ГК РФ по договору имущественного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию) при наступлении предусмотренного в договоре события (страхового случая) возместить другой стороне (страхователю) или иному лицу, в пользу которого заключен договор (выгодоприобретателю), причиненные вследствие этого события убытки в застрахованном имуществе либо убытки в связи с иными имущественными интересами страхователя (выплатить страховое возмещение) в пределах определенной договором суммы (страховой суммы).
Согласно п. 5 ст. 10 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015-I "Об организации страхового дела в Российской Федерации" в целях получения от страховщика страховой выплаты (страхового возмещения) в размере полной страховой суммы страхователь, выгодоприобретатель в случае утраты, гибели застрахованного имущества вправе отказаться от своих прав на него в пользу страховщика.
Налоговый учет
Налогообложение доходов в виде страхового возмещения
Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. В свою очередь, для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ (п. 1 ст. 247 НК РФ).
К доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы, определяемые согласно ст. 249 НК РФ и ст. 250 НК РФ соответственно.
При этом перечень внереализационных доходов, приведенный в ст. 250 НК РФ, не является закрытым. В целях исчисления налога на прибыль внереализационными доходами признаются все доходы, не указанные в ст. 249 НК РФ и отвечающие определению дохода, данному в ст. 41 НК РФ.
В связи с этим, несмотря на то, что доходы в виде страхового возмещения прямо не предусмотрены нормами НК РФ, полученную вашей организацией сумму страхового возмещения следует включить в состав внереализационных доходов на основании п. 3 ст. 250 НК РФ, согласно которой внереализационными доходами признаются, в частности, доходы в виде сумм возмещения убытков или ущерба.
Аналогичный вывод содержится в письмах Минфина России от 02.04.2010 N 03-03-06/1/228, от 10.11.2008 N 03-03-06/2/155, от 07.10.2008 N 03-03-06/2/138, от 29.03.2007 N 03-03-06/1/185, от 22.06.2005 N 03-03-02/2.
При этом представители финансового ведомства исходят из того, что суммы страхового возмещения, полученные от страховой компании по договору страхования имущества в связи с наступлением страхового случая, включаются в состав внереализационных доходов, так как они не поименованы в перечне доходов, не учитываемых при налогообложении прибыли, указанном в ст. 251 НК РФ.
Согласно пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ для внереализационных доходов в виде сумм возмещения убытков (ущерба) датой получения дохода признается дата признания должником сумм возмещения убытков (ущерба) либо дата вступления в законную силу решения суда.
Иными словами, датой признания внереализационного дохода в рассматриваемом случае будет являться дата подписания акта о страховом случае с расчетом страховой суммы.
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Подпунктом 4 п. 1 ст. 162 НК РФ установлено, что по НДС увеличивается на суммы полученных страховых выплат по договорам страхования риска неисполнения договорных обязательств контрагентом страхователя-кредитора, если страхуемые договорные обязательства предусматривают поставку страхователем товаров (работ, услуг), реализация которых признается объектом налогообложения в соответствии со ст. 146 НК РФ.
Поскольку указанное возмещение не связано с операциями, перечисленными в ст. 146 НК РФ, оно не должно включаться в налогооблагаемую базу по НДС. Таким образом, сумма полученного страхового возмещения, НДС не облагается. Такого же мнения придерживаются налоговые органы (письма ФНС от 29.12.2006 N 14-2-05/2354, УМНС по г. Москве от 12.02.2004 N 24-11/8704).
Налогообложении операции по передаче автомобиля в собственность страховой компании
Как было отмечено ранее, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ являются объектом налогообложения НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
В соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
В рассматриваемой ситуации право собственности на автомобиль переходит к страховой организации. В связи с этим можно говорить, о том, что в нашем случае имеет место реализация. Следовательно, операция по передаче автомобиля в собственность страховой организации является объектом налогообложения НДС.
Для целей исчисления налоговой базы по НДС имеет значение, на какой основе происходит передача права собственности страхователем - на возмездной или безвозмездной. Следует отметить, что в настоящее время по данному вопросу существует две точки зрения, изложенные в статьях:
- "НДС при реализации имущества, полученного по абандону (Д. Гуренков, "Финансовая газета", N 18, май 2005 г.)";
- "Абандон: обобщение практики учета (М.К. Яковлев, "Налогообложение, учет и отчетность в страховой компании", N 4, июль-август 2006 г.)".
Первая позиция основывается на том, что передача права собственности на застрахованное имущество рассматривается сторонами не как купля-продажа, а как дарение, то есть передача права собственности происходит на безвозмездной основе.
В данном случае налоговая база определяется на основании п. 2 ст. 154 НК РФ, согласно которому при реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ и без включения в них налога. То есть страхователь (организация) должен начислить НДС исходя из рыночной стоимости передаваемого имущества. В качестве основания для подтверждения рыночной цены имущества может выступать заключение независимого оценщика.
Вторая точка зрения базируется на том, что нет достаточных оснований рассматривать как дарение отказ страхователя от своих прав на имущество.
Напомним, что согласно ст. 572 ГК РФ при наличии встречной передачи вещи или права либо встречного обязательства договор не признается дарением. Поскольку в случае отказа от прав на имущество страхователь получает одну сумму, а в случае сохранения прав - другую, можно сделать вывод, что отказ от прав на имущество не является дарением. Иными словами, сторонами заключен сложный договор, и страхователь получает от страховщика доход (помимо прочего) от реализации поврежденного автомобиля. Этот доход может быть определен как разница между полученной от страховщика суммой и суммой фактического ущерба (или, с другой стороны, как стоимость годных остатков). Исходя из этого страхователь исчисляет и уплачивает НДС. Сумма уплаченного НДС отражается в счете-фактуре, передаваемом страховщику.
Учитывая наличие двух противоположных мнений, организации необходимо самостоятельно решить, в каком порядке исчислять налоговую базу по НДС. Официальных разъяснений и арбитражной практики по этому вопросу нами не найдено.
Налог на прибыль
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 НК РФ относятся, в частности, доходы от реализации товаров (работ, услуг). Поскольку, как было отмечено ранее, при передаче автомобиля страховой организации происходит реализация, то в данном случае у организации возникает доход от реализации автомобиля.
При этом согласно пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации амортизируемого имущества вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ.
Бухгалтерский учет
В соответствии с п. 8 ПБУ 9/99 "Доходы организации" сумма поступившего страхового возмещения учитывается в составе прочих доходов.
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению, утвержденным приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н, операции, связанные с расчетами по страховым возмещениям, отражаются на счете 76-1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию".
В соответствии с п. 29 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета.
Расходы, связанные с выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, признаются прочими расходами в соответствии с п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации".
В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:
Дебет , субсчет "Выбытие основных средств" Кредит
Мы торговая организация. Собственных складов нет. Весь товар хранится на складе ответственного хранения (Хранитель). Т.е. при поступлении товара приходуем его сразу на счет 41,04 на склад ХранителяВ январе этого года на складе Хранителя произошел пожар, часть товара сгорела.Нашей организацией выставлена претензия и составлен акт сверки имущества. Хранитель претензию принял и возмещает убыток, перечисляя на р/счет согласованную сумму частями.Оценочная стоимость товара в претензии учитывается не по себестоимости товара, а по минимальной стоимости реализации без НДС (за сколько мы бы этот товар продали).Помогите разобраться, как правильно отразить в бухгалтерском и налоговом учете.Спасибо, что всегда помогаете!!
При отражении факта утраты товаров в учете сделайте проводки:
Дебет 91-2 Кредит 41 – отражена в составе прочих расходов себестоимость сгоревших товаров. Так как виновная сторона претензию приняла и готова возмещать ущерб, то порчу товаров отнесите на виновное лицо. В Вашем случае ущерб с виновной стороны взыскивается не по себестоимости (балансовой стоимости товара), а по рыночной цене. В таком случае в бухгалтерском учете сделайте проводки:
Дебет 76 Кредит 91-1 – отражена сумма ущерба, подлежащая возмещению виновной стороной;
Разницу между рыночной и балансовой стоимостью ущерба отразите проводкой:
Дебет 76 Кредит 98 – отражена разница между балансовой стоимостью сгоревшего товара и суммой, подлежащей взысканию с виновного лица.
На момент возмещения убытка виновной стороной в учете сделайте проводку:
Дебет 51 (50) Кредит 76 – поступили средства от виновной стороны в счет возмещения ущерба.
По мере того как виновный будет погашать задолженность, сумму ущерба в размере разницы между рыночной и балансовой стоимостью ущерба включают в состав прочих доходов:
Дебет 98 Кредит 91-1 – учтена в составе прочих доходов часть доходов будущих периодов.
Сумму, полученную в возмещение ущерба от виновной стороны при расчете налога на прибыль включите в состав внереализационных доходов. Сумму же порчи сгоревших товаров (по фактической себестоимости) можно включить в состав прочих внереализационных расходов в полном размере. НДС по утраченному товару принимать к вычету нельзя.
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух
Если водитель организации признан потерпевшей стороной, то возместить организации ущерб должен виновник ДТП, управлявший незастрахованным автомобилем. Такой порядок следует из положений пункта 6 статьи 4 Закона от 25 апреля 2002 г. № 40-ФЗ. Если виновник аварии отказывается сделать это добровольно, возмещение ущерба следует потребовать через суд. В этом случае в учете сделайте проводки:
Дебет 76 Кредит 91-1
– отражена сумма ущерба, подлежащая возмещению виновной стороной;
Дебет 51 (50) Кредит 76
– поступили средства от виновной стороны в счет возмещения ущерба.*
ОСНО: водитель признан потерпевшим
Страховое возмещение (сумму, полученную в возмещение ущерба от виновной стороны) включите в состав внереализационных доходов (). Датой признания таких доходов является:
при методе начисления – день поступления средств от страховой компании или день вступления в законную силу судебного решения о возмещении ущерба ( , п. 4.22 , 4.23 Правил, утвержденных положением Банка России от 19 сентября 2014 г. № 431-П);*
при кассовом методе – день поступления средств на расчетный счет (в кассу) организации (п. 1 ст. 273 НК РФ).
При этом расходы на ремонт автомобиля уменьшат налоговую базу по налогу на прибыль в обычном порядке .*
Сергей Разгулин,
действительный государственный советник РФ 3-го класса
Руководитель организации может принять решение о взыскании недостачи по рыночной цене. Разницу между рыночной и балансовой стоимостью недостачи отразите проводкой:
Дебет 73 Кредит 98
– отражена разница между балансовой стоимостью недостающих ценностей и суммой, подлежащей взысканию с виновного лица.
По мере того как виновный будет погашать задолженность, сумму недостачи включают в состав прочих доходов:
Дебет 98 Кредит 91-1
– учтена в составе прочих доходов часть доходов будущих периодов.*
Олег Хороший,
государственный советник налоговой службы РФ II ранга
Если испорченные товары не могут быть в дальнейшем использованы (проданы), в бухучете их стоимость отразите на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» в корреспонденции со счетами учета имущества (счет 41). При этом если учет товаров ведется по продажным ценам, то одновременно с отражением факта порчи товаров на счете 94 торговую наценку, приходящуюся на испорченные товары и ранее учтенную на счете 42 , нужно сторнировать. Об этом говорится в указаниях по применению Плана счетов (счет , , ). При отражении факта порчи товаров в учете сделайте проводки:
Дебет 94 Кредит 41
– отражена порча товаров;*
Порчу товаров сверх норм естественной убыли относите на виновных лиц (п. 30 Методических указаний, утвержденныхприказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н). При этом в учете сделайте проводку:
Дебет 73 (76, 60...) Кредит 94
– отнесена на виновных лиц сумма потерь от порчи товаров сверх норм естественной убыли.*
ОСНО: налог на прибыль
Если виновное лицо установлено, то недостачу, взысканную с него , отразите в составе внереализационных доходов ( , ).*
Ситуация: можно ли включить ущерб от недостачи (порчи) товаров в состав расходов при расчете налога на прибыль. Материальный ущерб возмещает виновное лицо
Чтобы учесть потери от недостачи (порчи) в составе расходов, их размер должен быть обоснован и документально подтвержден (п. 1 ст. 252 НК РФ). Документальным подтверждением ущерба может быть, например, сличительная ведомость, объяснительная записка сотрудника и другие документы.
Если указанные требования соблюдены, то сумму недостачи или порчи (по фактической себестоимости) можно включить в состав прочих внереализационных расходов в полном размере (подп. п. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ).*
Правомерность этого вывода подтверждена письмами Минфина России от 14 октября 2010 г. № 03-03-06/1/648 , от 17 апреля 2007 г. № 03-03-06/1/245 .
ОСНО: НДС
НДС можно возместить только по затратам, относящимся к товарам, недостача (порча) которых не превышает норм естественной убыли. Если в сумму недостачи (порчи) включены ТЗР, то сумму входного НДС по этим затратам можно принять к вычету только в той части, которая относится к недостаче (порче) в пределах норм естественной убыли. Дело в том, что вычет по НДС возможен только по товарам, которые используются в облагаемых НДС операциях (п. 1 ст. 172 НК РФ). А утерянные товары не могут быть использованы в облагаемых НДС операциях.*
Если порча (недостача) товара выявлена при приемке товаров и произошла не по вине перевозчика, направьте претензию поставщику. В этом случае поставщик должен будет выставить корректировочный счет-фактуру . На основании этого счета-фактуры примите НДС к вычету.
Если недостача (порча) товаров произошла по вине транспортной компании, направьте перевозчику претензию. А входной НДС по испорченным (утерянным) товарам спишите на счет 94 «Недостачи и порчи по приобретенным ценностям». К вычету его принять нельзя, поскольку утерянные товары не могут быть использованы в облагаемых НДС операциях.
Если продукция была утрачена в результате хищения, пожара или порчи,